Wat wordt bedoeld met de verslaggeving van een onderneming? - Chapter 1

Wat is het verschil tussen de interne en de externe jaarrekening?

Er bestaan twee belangrijke financiële overzichten, namelijk de balans en de winst- en verliesrekening. De winst- en verliesrekening wordt ook wel de resultatenrekening genoemd. Dit begrip wordt door elkaar gebruikt. De leiding van een organisatie kan een interne jaarrekening opstellen. Dit is een jaarrekening die informatie bevat om de besluitvormingsprocessen te ondersteunen. Daarnaast kan het helpen om de uitvoering hiervan te sturen. De cijfers worden meerdere keren per jaar opgesteld. Hierdoor is het beter te spreken van interne verslaggeving in plaats van een interne jaarrekening. Een jaarrekening wordt immers één keer per jaar opgesteld.

Het bestuur van een onderneming (NV of BV) is verplicht de jaarrekening beschikbaar te stellen voor aandeelhouders. Dit moet binnen vijf maanden na afloop van het boekjaar. Voor beursgenoteerde ondernemingen is deze termijn vier maanden na afloop van het boekjaar. De onderneming moet zich houden aan wet- en regelgeving van de externe verslaggeving wanneer de jaarrekening wordt opgesteld voor de eigenaren. Hier is sprake van een externe jaarrekening.

De Nederlandse wetgeving heeft bepaald dat een externe jaarrekening van een onderneming deels of volledig openbaar gemaakt moet worden. Een externe jaarrekening wordt dan een gepubliceerde jaarrekening en moet voldoen aan bepaalde publicatie-eisen. Een jaarrekening wordt openbaar gemaakt wanneer deze beschikbaar gesteld wordt bij de Kamer van Koophandel (KvK). Hier geldt een termijn van 12 maanden na afloop van het boekjaar.

De belastingdienst vereist een aparte jaarrekening, namelijk een fiscale jaarrekening. De fiscale jaarrekening moet voldoen aan specifieke vereisten die opgesteld zijn door de belastingdienst en vastgelegd zijn in de belastingwetten. De fiscale jaarrekening kan afwijken van de ‘normale’ jaarrekening.

Hoe ziet een klassiek resultatenoverzicht eruit?

Het management wil graag meerdere malen per jaar op de hoogte zijn van de behaalde resultaten. Daarom wordt in veel ondernemingen de winst- en verliesrekening op korte termijn samengesteld. Een klassiek resultatenoverzicht is een winst- en verliesrekening die informatie bevat over de opbrengsten, kosten en het resultaat van de onderneming. De kosten worden meestal uitgesplitst.

Omzet
Mutatie voorraad gereed product en onderhanden werk -
Totale werkelijke kosten (bijv. kosten grond en hulpstoffen, afschrijvingskosten, verkoopkosten) -
Winst (of verlies) voor belasting

Hoe ziet een analytisch resultatenoverzicht eruit?

Het klassieke resultatenoverzicht geeft beperkte informatie over de resultaten aan het management. In bijvoorbeeld een industriële onderneming is niks geschreven over het omvormingsproces. Om meer inzicht te krijgen in de resultaten wordt gebruik gemaakt van een analytisch resultatenoverzicht. Dit is een winst- en verliesrekening die informatie bevat over de deelresultaten. Dit zijn de resultaten in de diverse functionele eenheden. Het analytische resultatenoverzicht is gedetailleerder en meer informatie kan verstrekt worden aan het management.

Standaardverkoopresultaat
Resultaat directe verkoopkosten +/-
Afdelingsresultaten +/-
Fabricageresultaten +/-

Overige resultaten (huuropbrengst of verkoop vaste activa) +/-
Winst (of verlies) voor belasting

Er wordt gebruik gemaakt van downdrilling wanneer de deelresultaten geanalyseerd worden. Downdrilling is een manier om cijfermateriaal in een geautomatiseerde omgeving te specificeren. Je kunt klikken op bepaalde resultaten met de muis voor meer specifieke cijfers en informatie. Wanneer cijfers met elkaar vergeleken worden of verder gedetailleerd worden wordt de interne jaarrekening als informatiemiddel belangrijker. Cijfers kunnen met elkaar vergeleken worden door ratio’s toe te passen. Denk hierbij aan bijvoorbeeld solvabiliteitsratio, liquiditeitsratio, rentabiliteitsratio of de omloopsnelheid van de voorraden. Een ratio is een kengetal dat een verhouding kan aangeven tussen twee waarden die met elkaar in verband staan.

Er kan gebruik gemaakt worden van drie soorten vergelijkingen

• Periodevergelijking: cijfers kunnen per periode met elkaar vergeleken worden.
• Budgetvergelijking: de werkelijke cijfers worden vergeleken met de begrote cijfers.
• Bedrijfsvergelijking: de cijfers van de onderneming worden vergeleken met gelijksoortige bedrijven of met de hele sector.

Wat is de functie van de externe verslaggeving?

De bekendste vorm van de externe financiële verslaggeving is de jaarrekening. De belangrijkste functie van de externe verslaggeving is dat de leiding van een onderneming regelmatig verantwoording aflegt over het gevoerde beleid aan de belanghebbenden. De belanghebbende zijn bijvoorbeeld de vermogensverschaffers. De gebruikers zijn tegenwoordig niet alleen de vermogensverschaffers meer, maar ook de overheid, belangenverenigingen, (potentiële) werknemers of potentiële investeerders. Een andere belangrijke functie is de allocatiefunctie. De belanghebbende halen informatie uit de externe jaarrekening die nuttig is bij het nemen van allocatiebeslissingen.

De laatste jaren is corporate governance een steeds belangrijker begrip geworden. De bestuurders zijn verantwoordelijk voor het feit dat wet- en regelgeving wordt nageleefd. Nederland heeft een corporate governance code geïnteresseerd die geldt voor beursgenoteerde ondernemingen.

Wat zijn de voorschriften op het gebied van de externe verslaggeving?

De regels voor de externe verslaggeving zijn wettelijk vastgelegd in Titel 9 boek 2 burgerlijk wetboek. Deze voorschriften zijn van toepassing op 1) de nv, 2) de bv, 3) coöperaties en 4) onderlinge waarborgmaatschappijen. Onder bepaalde voorwaarden is deze richtlijn ook van toepassing op stichtingen en verenigingen, commanditaire vennootschappen en de vennootschap onder firma (VOF).

De wettelijke regels hebben bevatten drie soorten eisen:

1. Inrichtingseisen
2. Publicatie-eisen
3. Controle-eisen

Een jaarrekening is volgens de wet een enkelvoudige jaarrekening bestaande uit een balans en een winst- en verliesrekening wanneer de rechtspersoon een geconsolideerde jaarrekening opstelt. Een jaarrekening van één bepaalde rechtspersoon is een enkelvoudige jaarrekening. Er is sprake van een geconsolideerde jaarrekening wanneer er één jaarrekening is van één bepaalde rechtspersoon die samen met andere vennootschappen een groep of een deel van een groep vormt.

Een derogerende werking van het getrouwe beeld is een mogelijkheid om van een bijzondere bepaling af te wijken. Er kan afgeweken worden van een bijzondere bepaling wanneer het voor de algemene bepaling nodig is met betrekking tot het vereiste inzicht.

De hoofdindeling van de balans en de winst- en verliesrekening kan uit de wet worden opgemaakt. Op de balans staan rechts op de debetzijde de vaste activa en de vlottende activa. Links op de balans aan de creditzijde staat het eigen vermogen, de voorzieningen en de schulden.

De winst- en verliesrekening begint met de bedrijfskosten af te halen van de bedrijfsopbrengsten. Vervolgens worden van dit bedrijfsresultaat de financiële baten en lasten opgeteld of afgetrokken. Tot slot worden de belastingen eraf gehaald om te komen tot het resultaat na belasting.

In Titel 9 boek 2 BW is een verslaggevingseis opgenomen. Deze eis sluit aan bij de regels voor corporate governance, ook wel goed ondernemingsbestuur genoemd. De monitoring commissie corporate governance code heeft een gedragscode opgesteld die principes bevat over de beginselen van goed ondernemingsbestuur. Daarnaast heeft de monitoring commissie corporate governance code de zogenoemde ‘best practices’ opgenomen in deze gedragscode.

Er zijn diverse beginselen (grondregels) opgenomen in Titel 9 boek 2 BW:

• Voorzichtigheidsbeginsel. Dit beginsel bestaat in ruime en enge zin. In ruime zin omvat dit het realisatiebeginsel en het voorzichtigheidsbeginsel in enge zin. Het realisatiebeginsel houdt in dat winsten alleen worden opgenomen wanneer ze op balansdatum behaald zijn. Het voorzichtigheidsbeginsel in enge zin houdt in dat eventuele verliezen of voorzienbare hun oorsprong kunnen vinden voor het einde van het boekjaar kunnen in acht worden genomen bij het opstellen van de jaarrekening wanneer zij voor het opstellen van de jaarrekening bekend zijn.
• Continuïteitsveronderstelling. De werkzaamheden van de rechtspersoon moeten worden voortgezet.
• Het beginsel van de individuele waardering. Wanneer de wetgeving bepaalt dat baten, lasten, activa of passiva afzonderlijk opgenomen moeten worden, mogen zij niet tegen elkaar wegvallen.
• De eis van gelijktijdige stelselmatigheid. Gelijksoortige posten in de jaarrekening moeten op dezelfde manier behandeld worden.
• De eis van voltijdige stelselmatigheid. Alleen vanwege gegronde regels mogen de waarderings- en winstbepalingsgrondslagen worden gewijzigd.

Volgens artikel 2:391 BW moeten grote ondernemingen een bestuursverslag opmaken. Dit bestuursverslag is schriftelijk. Daarnaast is het belangrijk dat het een getrouw beeld geeft van de onderneming op balansdatum, de resultaten van de onderneming (en eventueel de groep) en de ontwikkelingen die plaatsvinden gedurende het boekjaar. Daarnaast moet in een rubriek overige gegevens de verklaring van de accountant en de statutaire regeling met betrekking tot de bestemming van de winst worden opgenomen.

De controle-eisen zijn bepalingen die van toepassing zijn op de controle van de jaarrekening, de overige gegevens door een externe deskundige die daartoe bevoegd is en het onderzoek van het bestuursverslag.

Welke regelgevende organen bestaan er?

De regelgeving voor de externe verslaggeving is te vinden in Titel 9 boek 2 BW en de richtlijnen voor de raad voor de jaarverslaggeving (RJ). De raad voor de jaarverslaggeving is een orgaan dat zich bezighoudt met de invulling van de maatschappelijk aanvaardbare normen volgens Titel 9 boek 2 BW. In deze raad zijn gebruikers, verschaffers en controleurs opgenomen.

De uitspraken van de raad voor de jaarverslaggeving zijn mede gebaseerd op uitspraken van de Ondernemingskamer.

De Autoriteit Financiële Markten (AFM) is een instelling die systematisch toezicht houdt op jaarrekeningen, verslagen van het bestuur en tussentijdse cijfers van beursgenoteerde ondernemingen. Onder dit toezicht valt ook de naleving van wet- en regelgeving.

Bij het opstellen van de richtlijnen moet rekening gehouden worden met de internationale standaarden van de International Accounting Standards Boards (IASB). Twee vormen van internationale standaarden zijn de International Accounting Standards (IAS) en de International Financial Reporting Standards (IFRS). Alle beursgenoteerde ondernemingen in Europa zijn verplicht de standaarden van IFRS toe te passen voor de geconsolideerde jaarrekening. Beursgenoteerde ondernemingen in Nederland kunnen voor hun enkelvoudige jaarrekening kiezen uit IFRS of Titel 9 boek 2 BW met of zonder toepassing van de waarderings- en winstbepalingsregels

Wat is de relatie tussen de balans en de externe jaarrekening van een onderneming? - Chapter 2

Hoe ziet de hoofdindeling van de balans eruit?

Artikel 2:364 BW richt zich op de hoofdindeling van de balans.

De balans bestaat uit:

• De activazijde van de balans
• De passivazijde van de balans

De activazijde van de balans bestaat uit

• Vaste activa
• Vlottende activa

De vaste activa bestaan uit:

• De materiële vaste activa
• De immateriële vaste activa
• De financiële vaste activa

De vlottende activa bestaan uit:

• Voorraden
• Vorderingen
• Effecten
• Liquide middelen

De passivazijde van de balans bestaat uit:

• Het eigen vermogen
• De voorzieningen
• De langlopende schulden
• De kortlopende schulden

Het eigen vermogen bestaat vervolgens uit:

• Het gestort en opgevraagd kapitaal
• Agio
• Herwaarderingsreserve
• De wettelijke en statutaire reserves
• Overige reserves
• Onverdeelde winst

Het besluit modellen jaarrekening bevat diverse modellen voor de balans waaraan vennootschappen zich moeten houden wanneer zij Titel 9 boek 2 BW toepassen.

Op welke manier wordt de balans van een onderneming gepresenteerd?

De balans van een onderneming kan een verticale vorm hebben of een scrontovorm aannemen. IFRS schrijft geen specifiek model voor de balans voor. De aanduiding voor het gekozen model hoeft niet vermeld te worden.

Wat wordt bedoeld met het begrip vaste activa? Wat valt onder de post vaste activa?

Zoals hierboven vermeld kan vaste activa dus gesplitst worden in materiële vaste activa, immateriële vaste activa en financiële vaste activa. De vaste activa zijn voor langer dan een jaar in de onderneming.

Immateriële vaste activa bestaat onder andere uit goodwill, concessies, vergunningen, intellectuele eigendommen, kosten van ontwikkeling of de kosten van oprichting en uitgifte van aandelen.

Gebouwen, machines, installaties, vaste bedrijfsmiddelen of terreinen van de onderneming vallen onder de balanspost materiële vaste activa. Tot slot behoren vorderingen op groepsmaatschappijen, deelnemingen in groepsmaatschappijen of andere deelnemingen tot de financiële vaste activa van een onderneming.

De activa kunnen gewaardeerd worden tegen de verkrijgingsprijs of tegen de actuele waarde. De actuele waarde kan betrekking hebben op de:

• Actuele kostprijs
• Bedrijfswaarde
• Marktwaarde, fair value of reële waarde
• Opbrengstwaarde

Er moet een sluitend mutatieoverzicht worden opgesteld voor elke post die behoort tot de vaste activa. Dit bestaat uit het volgende:

Boekwaarde begin van het boekjaar
+ investeringen (verkregen activa)
- desinvesteringen (afgestoten activa)

+/- herwaarderingen
- afschrijvingen
= boekwaarde einde van het boekjaar

Wat wordt bedoeld met impairment?

De activa van een onderneming moeten worden afgeschreven. De waarde van het actief kan naast afschrijving ook verminderen door een bijzondere waardevermindering. Dit wordt impairment genoemd. Impairment wordt gedefinieerd als een bijzondere waardevermindering van een vast actief in een onderneming. Impairment kan ontstaan door bijvoorbeeld fysieke schade zoals een brand of een storm. Daarnaast kan er sprake zijn van een technologische ontwikkeling of de vraag naar een bepaald product daalt plotseling erg snel. De hoogte van de impairment wordt bepaald door de boekwaarde te vergelijken met de boekwaarde van een actief met de realiseerbare waarde. De realiseerbare waarde is de hoogste opbrengstwaarde en de bedrijfswaarde.

Wat wordt bedoeld met de post vlottende activa op de balans van een onderneming?

Zoals in de eerste paragraaf vermeld bestaat de vlottende activa uit voorraden, vorderingen, effecten en liquide middelen. De vlottende activa zijn ten hoogste een jaar in de onderneming zijn.

Voorraden bestaan uit voorraden gereed product en onderhanden werk. Onderhanden werk zijn producten niet nog niet gereed zijn voor de verkoop maar waar voor balansdatum aan begonnen is. Bijvoorbeeld: een tafel bevat nog niet alle vier de tafelpoten. De voorraden moeten gewaardeerd worden tegen de verkrijgingsprijs of de vervaardigingsprijs.

De meeste vorderingen hebben betrekking op vorderingen op handelsdebiteuren. De onderneming ontvangt nog geld van haar afnemers.

De balanspost effecten wordt gebruikt als een verzamelnaam voor waardepapieren. Dit kunnen bijvoorbeeld aandelen of obligaties zijn. Aandelen en obligaties kunnen gesplitst worden in beurgenoteerde aandelen en obligaties of niet beursgenoteerde aandelen en obligaties. Wanneer effecten worden aangehouden onder rubriek 0 zijn ze duurzaam. Wanneer de effecten onder rubriek 1 vallen zijn ze niet duurzaam.

Onder de liquide middelen vallen de saldi kas en bank en de deposito’s met een korte looptijd.

Wat wordt bedoeld met de post het eigen vermogen van een onderneming op de balans?

Het kan zijn dat het geplaatste kapitaal van een onderneming niet volgestort is. Er moet een aparte post gestort kapitaal vermeld worden. Een wettelijke reserve is reserve die moet worden gevormd volgens een wetsbepaling. Een wettelijke reserve kan niet beschikbaar gesteld worden voor het uitkeren van de winst. Deze reserve biedt bescherming voor crediteuren. Een wettelijke reserve is samen met de statutaire reserves een gebonden reserve. Een reserve die wel winstuitkeringen kan doen wordt een vrije reserve genoemd.

Hybride financiële instrumenten zijn financiële instrumenten die het karakter hebben van zowel eigen vermogen als vreemd vermogen. Een voorbeeld hiervan zijn converteerbare aandelen. Bij hybride financiële instrumenten moet de component eigen vermogen en de component vreemd vermogen gesplitst worden bij de presentatie. Dit wordt split accounting genoemd.

De RJ prefereert het opstellen van een balans voor winstbestemming wanneer de winst nog niet is vastgesteld.

Er moet een sluitend mutatieoverzicht worden opgesteld voor elke post die behoort tot het eigen vermogen. Dit bestaat uit het volgende:

Stand aan het begin van het boekjaar
+ toevoegingen verkregen over het boekjaar (gesplitst naar hun aard)
- verminderingen over het boekjaar (gesplitst naar hun aard)
= stand aan het einde van het boekjaar

Wat wordt bedoeld met de inkoop van eigen aandelen?

Een onderneming kan ervoor kiezen eigen aandelen in te kopen om de volgende redenen:

• Het is een middel om de koersen te ondersteunen
• Het is een middel om te beschikken over eigen aandelen in verband met aandelenoptieplannen
• Het is een middel om te beschikken over eigen aandelen in het kader van een fusie of een overname

Ondernemingen zijn verbonden aan wettelijke regels rondom het inkopen van eigen aandelen. Het eigen vermogen van de onderneming mag door de inkoop van eigen aandelen niet lager worden dan het gestorte en geplaatst aandelenkapitaal vermeerderd met statutaire en wettelijke reserves van de balans die als laatst opgesteld is. Dit komt neer op het feit dat de vrije reserves de inkoop van eigen aandelen moet overschrijden.

Journaalposten van de inkoop van eigen aandelen

43. Agio . XXX
    047 Overige reserves XXX
    Aan 110 Bank XXX

Welke voorzieningen bestaan er?

Men kan spreken van een voorziening wanneer voldaan is aan de volgende voorwaarden:

• Er moet sprake zijn van een verplichting. Hier kan onderscheid gemaakt worden tussen een legal obligation en een constructive obligation.
• Het is noodzakelijk dat er een stroom van middelen is voor de afwikkeling van de verplichting.
• Het is belangrijk dat er een betrouwbare schatting van de omvang van de verplichting gemaakt kan worden.

De meest voorkomende voorzieningen zijn een voorziening met betrekking tot het pensioen, latente belastingverplichting, garantie, reorganisatie en milieu.

Er moet een sluitend mutatieoverzicht worden opgesteld voor elke post die behoort tot het eigen vermogen. Dit bestaat uit het volgende:

Stand aan het begin van het boekjaar
+ dotatie aan de voorziening ten laste van de winst- en verliesrekening
- onttrekking door uitstroom van middelen
- onttrekking door vrijval
+/- wijzigingen door valuta omrekeningsverschillen
+ interestvergoeding
= stand aan het einde van het boekjaar

Wat is het verschil tussen de langlopende en de kortlopende schulden op de creditzijde van de balans van een onderneming?

Langlopende schulden zijn schulden die de onderneming langer dan een jaar aanhoudt. Een kortlopende schuld is een schuld voor minder dan een jaar. Een schuld ontstaat wanneer een bedrijfsactiviteit gefinancierd moet worden. Deze wordt gewaardeerd op basis van de marktwaarde of de reële waarde. In een converteerbare obligatielening zit een component dat behoort tot het eigen vermogen en een component behorend tot het vreemd vermogen. Een converteerbare obligatielening is een lening en een recht om de lening om te zetten in aandelen.

Journaalpost voor de converteerbare obligatielening om de twee componenten tot uitdrukking te brengen:

110 Bank
Aan 070 obligatielening
Aan 0.. Conversierecht (= eigen vermogen)

Wat is de relatie tussen de winst- en verliesrekening en de externe jaarrekening van een onderneming? - Chapter 3

Welke beginselen bestaan er bij de verwerking van de baten en de lasten?

Op de winst- en verliesrekening worden volgens artikel 2:337 BW de volgende zaken afzonderlijk opgenomen:

• Baten en lasten inclusief belastingen die daarover betaald worden en het resultaat na belasting over de gewone bedrijfsvoering
• Overige belastingen
• Resultaat na belasting

Er bestaan diverse beginselen bij de verwerking van de baten en de lasten. Deze worden hieronder genoemd:

• Toerekening beginsel. Dit wordt ook wel accrual accounting genoemd. De gevolgen van gebeurtenissen en transacties moeten verwerkt worden in het boekjaar waarin zij plaatsvinden. Er moet niet gekeken worden naar het moment waarop de liquide middelen betaald of ontvangen worden.

• Voorzichtigheidsbeginsel. Dit bestaat in ruime en in enge zin. In enge zin houdt dit beginsel in dat eventuele verliezen of voorzienbare hun oorsprong kunnen vinden voor het einde van het boekjaar kunnen in acht worden genomen bij het opstellen van de jaarrekening wanneer zij voor het opstellen van de jaarrekening bekend zijn.

• Realisatiebeginsel. De baten en de lasten moeten opgenomen worden wanneer ze gerealiseerd zijn.
• Matchingbeginsel. De lasten moeten worden verwerkt op basis van het rechtstreekse verband tussen de lasten en de hiermee verband houdende baten.
• Productmatching. De kosten die besteed zijn aan producten worden geactiveerd als onderdeel van de voorraad gereed product. Het wordt naar de winst- en verliesrekening geboekt wanneer de omzet van de producten die verkocht zijn geboekt worden op de winst- en verliesrekening.
• Periode matching. De kosten verbonden aan een bepaalde periode worden niet geactiveerd, maar direct ten laste van de resultatenrekening gebracht.

De diverse modellen voor het opstellen van de winst- en verliesrekening waaraan een onderneming moet voldoen is vastgelegd in het besluit modellen jaarrekening (BMJ).

Hoe ziet de winst- en verliesrekening van een onderneming eruit?

De winst- en verliesrekening van een onderneming kan een verticale vorm hebben of een scrontovorm aannemen. De scrontovorm is echter niet meer toegestaan. Voor kleinere ondernemingen mogen sommige posten samengetrokken worden tot een post, namelijk de post brutomarge. Er mag niet worden gewijzigd in de volgorde van de posten. IFRS schrijft geen specifiek model voor de winst- en verliesrekening voor. De volgende posten moeten echter in de winst- en verliesrekening worden opgenomen:

• Netto-omzet
• Financieringslasten
• Aandeel in de winst
• Belastinglast
• Winst of verlies na beëindiging bedrijfsactiviteiten
• Winst of verlies dat toerekenbaar is aan de aandeelhouders van de moederonderneming
• Winst of verlies dat toerekenbaar is aan de minderheidsbelangen
• Nettoresultaat over de bepaalde periode

Welke regelgeving bestaat er voor bepaalde posten op de winst- en verliesrekening?

Een van de posten is de netto-omzet. De netto-omzet is de opbrengst uit de geleverde goederen en diensten uit het bedrijf van de rechtspersoon na aftrek van kortingen en geheven belastingen. Voorbeelden van kortingen zijn kwantumkorting, betalingskorting of een omzetbonus. Voorbeelden van belastingen zijn accijnzen en omzetbelasting. De netto-omzet moet geïnterpreteerd worden vanuit de normale bedrijfsvoering. Opbrengsten uit nevenactiviteiten zijn incidenteel en behoren dus niet tot de netto-omzet. Voorbeelden zijn de verkoop van afval.

Kosten kunnen op twee manier gesplitst worden, namelijk de categoriale en de functionele kostensplitsing. De categoriale kostensplitsing houdt in dat kosten gesplitst worden op de winst- en verliesrekening naar kostensoorten. De functionele kostensplitsing houdt in dat de kosten op de winst- en verliesrekening gesplitst worden aan de hand van de bedrijfsfuncties. Het verschil tussen de categoriale en functionele kostensplitsing heeft alleen invloed op het gedeelte van de winst- en verliesrekening waarin het bedrijfsresultaat berekend wordt.

Wat zijn bijzondere baten en lasten?

Bijzondere baten en lasten zijn baten en lasten die afzonderlijk moeten worden toegelicht. Dit is afhankelijk van de aard, omvang en het incidentele karakter. Het erkennen en nader toelichten van deze bijzondere posten geeft een beter inzicht in het resultaat.

Voorbeelden die door de RJ gezien worden als bijzondere baten en lasten:

• Het financiële effect wanneer een voorziening teruggenomen wordt die niet gebruikt is.
• Het financiële gevolg wanneer er een schikking plaatsvindt in een juridische procedure.
• Verliezen die ontstaan door een lagere waardering van goodwill, materiële vaste activa, immateriële vaste activa of een lagere waardering van voorraden.
• De winst of het verlies van het afstoten van materiële vaste activa
• De lasten die voortkomen uit een reorganisatie
• Resultaten die verband houden met het beëindigen van bedrijfsactiviteiten.

Wat is het verschil tussen current operating performance en all-inclusive?

Wanneer een resultaat een zodanig bijzonder karakter heeft, kan het resultaat direct verwerkt worden in het eigen vermogen in plaats van in de winst- en verliesrekening. Een current operating performance income statement is een winst- en verliesrekening waarin resultaten die een erg bijzonder karakter hebben niet verwerkt zijn. Deze winst- en verliesrekening bevat dus niet alle baten en lasten van dat betreffende boekjaar. Een all-inclusive income statement is een winst- en verliesrekening waarin alle baten en lasten verwerkt zijn van dat betreffende boekjaar. Een current operating performance income statement bevat dus niet alle baten en lasten van een bepaald boekjaar.

Volgens de RJ zijn de rechtstreekse mutaties in het eigen vermogen beperkt tot het onderstaande wanneer de winst- en verliesrekening wel alle baten en lasten van een bepaald boekjaar bevat:

• Alle mutaties in het vermogen die betrekking hebben op de financiële relatie tussen een onderneming en haar aandeelhouders. Voorbeelden zijn stortingen van het kapitaal, onttrekkingen van het kapitaal, dividenduitkeringen ten laste van de vrije reserves en transacties in eigen aandelen.
• Het herstel van materiële fouten.
• Het effect van stelselwijzigingen.
• Een mogelijke herwaardering.
• Een verschil in valutakoers op de posten die onderdeel zijn van netto-investeringen in de bedrijfsuitoefening in het buitenland die rechtstreeks in het eigen vermogen worden verwerkt.
• Een verschil in valutakoers op de niet monetaire posten die rechtstreeks in het eigen vermogen worden verwerkt.

Hoe ziet het totaalresultaat eruit? - Chapter 4

Op welke drie manieren kan het overzicht van het totaalresultaat gepresenteerd worden?

Het opstellen van een overzicht van het totaalresultaat van de rechtspersoon wordt voorgeschreven door de RJ voor de geconsolideerde jaarrekening van grote ondernemingen. Dit wordt ook wel de comprehensive income statement genoemd. De enkelvoudige jaarrekening kan in de toelichting een mutatieoverzicht opnemen voor elke post die valt onder het eigen vermogen. IFRS noemt dit statement of changes in equity.

Alle baten en lasten worden opgenomen in het overzicht van het totaalresultaat. Het (geconsolideerde) nettoresultaat na belastingen en de totale baten en lasten die direct verwerkt zijn in het eigen vermogen worden opgenomen in het overzicht van het totaalresultaat. Er moeten ook cijfers van het vorige boekjaar worden opgenomen in het overzicht om de cijfers te kunnen vergelijken.

Er worden geen dwingende richtlijnen opgesteld voor de presentatie van het overzicht. Er bestaan drie verschillende mogelijkheden om het overzicht te presenteren.

1. Het overzicht van het totaalresultaat kan bestaan als vierde overzicht naast de geconsolideerde balans, de geconsolideerd winst- en verliesrekening en het kasstroomoverzicht. Dit is de voorkeur van de RJ.
2. Het overzicht van het totaalresultaat kan een verlengstuk zijn van de geconsolideerde winst- en verliesrekening.
3. Het overzicht van het totaalresultaat kan onderdeel zijn van de toelichting op een deel van het groepsvermogen dat behoort tot een bepaalde onderneming. Het kan dus gecombineerd worden met het mutatie overzicht van het eigen vermogen.

Wat wordt bedoeld met het recyclingvraagstuk?

Er bestaan zogenoemde recycleposten. Dit zijn posten die in eerste instantie worden opgenomen in het eigen vermogen en later in de winst- en verliesrekening. Wanneer het wordt opgenomen in de winst- en verliesrekening moet de eerdere verwerking in het eigen vermogen teruggenomen worden. De recycling is een correctie in het overzicht van het totaalresultaat.

Wat houdt een performance overzicht zonder recycling in?

De winst- en verliesrekening van beleggingsinstellingen moet op een andere manier opgesteld worden dan andere winst- en verliesrekeningen volgens de besluit modellen jaarrekening. Deze winst- en verliesrekening moet opgesteld worden volgens model S. Dit wordt als volgt gedaan:

Opbrengst uit beleggingen
- gerealiseerde veranderingen van de waarde van beleggingen
- niet gerealiseerde veranderingen van de waarde van beleggingen
= het nettoresultaat
= wijziging in reserves uit hoofde van de verschillen in de koers.

Bij model S bestaat geen recyclingvraagstuk omdat het bij de posten gerealiseerde en niet gerealiseerde veranderingen van de waarde van beleggingen gaat om in het boekjaar opgetreden gerealiseerde en niet gerealiseerde veranderingen van de waarde van beleggingen.

Hoe ziet een kasstroomoverzicht eruit? - Chapter 5

Wat is een kasstroomoverzicht?

Naast de balans en de winst- en verliesrekening publiceren veel ondernemingen ook een kasstroomoverzicht in de externe verslaggeving. Een kasstroomoverzicht is een overzicht van de liquide middelen (geldmiddelen) die zijn uitgegeven en ontvangen in de verslaggevingsperiode. Het kasstroomoverzicht geeft informatie over de ontvangen en uitgegeven geldmiddelen in een bepaald boekjaar.

Een geldmiddel in een kasstroomoverzicht heeft niet alleen betrekking op tegoeden bij banken en kasmiddelen. Een geldmiddel is het totaal van alle kasmiddelen, tegoeden die openstaan bij banken en andere liquide activa. Voorbeelden van andere liquide activa zijn direct opeisbare deposito’s.

Het kasstroomoverzicht geeft samen met de winst- en verliesrekening inzicht in:

• De financiering van de activiteiten van een onderneming
• De liquiditeit van een onderneming
• De solvabiliteit van een onderneming
• De kwaliteit van het behaalde resultaat
• Het vermogen van de onderneming om kasstromen te krijgen

In Titel 9 boek 2 BW wordt niks vermeld over het kasstroomoverzicht. De RJ stelt het kasstroomoverzicht echter verplicht voor grote en middelgrote ondernemingen. De manier waarop het kasstroomoverzicht opgesteld moet worden wordt vermeld in Richtlijn 360.

Hoe is een kasstroomoverzicht gestructureerd?

Het kasstroomoverzicht wordt ingericht volgens een vaste structuur. Er wordt onderscheid gemaakt in drie soorten kasstromen die samenhangen met de activiteiten van een onderneming:

• Kasstroomoverzicht uit operationele activiteiten
• Kasstroomoverzicht uit investeringsactiviteiten
• Kasstroomoverzicht uit financiële activiteiten

De operationele kasstromen zijn ingaande en uitgaande geldstromen. Deze geldstromen hebben betrekking op de dagelijkse bedrijfsactiviteiten. De operationele kasstromen zijn een belangrijke prestatie indicator van een onderneming. Voorbeelden zijn uitgaven voor de inkoop van goederen en diensten, ontvangsten uit de verkoop van goederen en diensten en uitgaven voor het produceren en leveren van goederen en diensten.

Er bestaan twee methoden om de kasstromen uit operationele activiteiten op te stellen:

• De directe methode. Deze methode gaat uit van de werkelijke ontvangsten en uitgaven van een bepaald verslagjaar. Het saldo van deze werkelijke ontvangsten en uitgaven levert de netto operationele kasstroom op.
• De indirecte methode. Deze methode gaat uit van de winst voor belasting in een bepaald verslagjaar. Er worden correcties toegepast op die niet geleid hebben tot ontvangsten en uitgaven in die bepaalde periode.

Voorbeelden van deze correcties bij de indirecte methode:

Winst voor belasting
- betaalde belasting
+ afschrijvingskosten
+/- mutatie voorzieningen
+/- mutatie voorraden
+/- mutatie debiteuren
+/- mutatie crediteuren
+/- mutatie transitoria exclusief te betalen belasting
= netto operationele kasstroom

De kasstromen uit investeringsactiviteiten zijn ingaande en uitgaande geldstromen bestaan als gevolg van investeringen en desinvesteringen in materiële vaste activa, immateriële vaste activa en financiële vaste activa. Hieronder vallen ook de kasstromen die voortkomen uit beleggingen in vlottende activa. Voorbeelden zijn de aankoop of verkoop van gebouwen, inventaris of machines.

De kasstromen uit financiële activiteiten zijn ingaande en uitgaande geldstromen die voortkomen uit de inkoop van eigen aandelen, de emissie van aandelen of het terugbetalen en verwerven op de lange termijn van vreemd vermogen.
De RJ wil een tussentelling opnemen in het kasstroomoverzicht voor de operationele activiteiten. Dit is de kasstroom uit bedrijfsoperaties waarin alle operationele kasstromen worden opgenomen met uitzondering van de kasstromen als gevolg van dividend, belasting en interest. Deze componenten verstoren de kasstromen wanneer ze gebruikt worden als prestatie indicatoren.

Welke bijzonderheden bestaan er?

Volgens Richtlijn 360 bestaan er enkele bijzonderheden rondom het kasstroomoverzicht. In deze paragraaf focussen we op drie specifieke bijzonderheden:

1. De herwaardering van activa. Bij de herwaardering neemt de waarde van de activa toe wat zou duiden op een kasstroom uit investeringsactiviteiten. Daarnaast is er een vermogenstoename onder de kasstromen uit financieringsactiviteit. Dit is echter een fictieve kasstroom omdat het hier niet gaat om een daadwerkelijke kasstroom. Daarom wordt het niet meegenomen in het kasstroomoverzicht.
2. De samengestelde transacties en transacties waarbij er geen ruil van geldmiddelen is. Deze transacties worden niet opgenomen in het kasstroomoverzicht. De aard en de samenstellende delen worden echter wel genoemd. Een voorbeeld is een uitkering van stockdividend of het omzetten van vreemd vermogen in eigen vermogen door de conversie van een converteerbare obligatielening.
3. Leasing. Financiële leasecontracten worden niet opgenomen in het kasstroomoverzicht. Het aflossingsbestanddeel wordt echter wel opgenomen onder de financiële kasstromen in het kasstroomoverzicht. Het interest bestanddeel wordt opgenomen onder operationele kasstromen. Wanneer er sprake is van operationele lease, dan worden de betaalde leasetermijnen opgenomen onder de operationele kasstromen door de lessee.

Wat is leasing? - Chapter 6

Welke vormen van lease bestaan er?

Een onderneming kan goederen kopen of huren. Een gebouw of een machine kan voor een langere periode worden gehuurd. Een veelvoorkomende vorm van huur is lease. Leasing houdt in dat een bepaalde onderneming een vast actief verhuurt voor de duur van een bepaalde periode aan een andere onderneming zonder dat de andere onderneming juridisch eigenaar wordt van het actief. De onderneming die een actief verhuurt is de lessor. De onderneming die een actief huurt is de lessee. De lessee betaalt gedurende die periode een leasetermijn. Dit kan bijvoorbeeld een bedrag per maand zijn.

Er wordt onderscheid gemaakt tussen twee vormen van lease, namelijk operationele lease en financiële lease.

Een financieel leasecontract is een onopzegbare overeenkomst tussen de lessor en de lessee van een vast actief. De lessee draagt het economisch risico en draagt het economische eigendom. De leaseperiode is vaak gelijk aan de economische levensduur van het vast actief. De leasetermijnen moeten echter de hele leaseperiode betaald worden, ook al is de werkelijke economische levensduur korter dan de geschatte economische levensduur. De leasetermijn is een vergoeding voor onder andere aflossing, interest, eenmalige contractkosten of het risico van wanbetaling. Vaak bestaat er het recht op koopoptie na afloop van de financiële leaseperiode. Dit houdt in dat de lessee ook juridisch eigenaar wordt van het leaseobject.

Operationele lease is een leasecontract wanneer het niet gezien kan worden als financiële lease. Deze vorm van leasing is na afloop van de leaseperiode opzegbaar. Het is een overeenkomst tussen de lessor en de lessee waarbij de leaseperiode niet gelijk is aan de economische levensduur. De lessor is economisch eigenaar. Daarnaast ligt het economisch risico niet volledig bij de lessee maar wordt het beperkt door de lessor.

Het economisch eigendom is een begrip zonder specifieke definitie. We bedoelen hiermee aan te geven dat wanneer iemand economisch eigenaar is, recht heeft op de voor- en nadelen die voortkomen uit de eigendom van het leaseobject. De lessee is economisch eigenaar bij de financiële leasecontracten. Het lease object, bijvoorbeeld een machine, wordt geplaatst aan de debetzijde van de balans onder de post materiële vaste activa. Er wordt ook een schuld opgenomen aan de creditzijde van de balans onder de het vreemd vermogen. De lessor heeft het economisch eigendom bij operationele lease. Het juridisch eigendom ligt in beide vormen van leasing bij de lessor.

Sale en leaseback (kort gezegd: leaseback) is de mogelijkheid dat iemand die eigenaar is van een vast actief deze verkoopt aan een leasemaatschappij en deze vervolgens terug huurt. Dit kan zowel via operationele lease als financiële lease.

Op welke manier wordt een financiële lease geboekt?

Bij financiële lease gaat het economisch eigendom van de lessor over naar de lessee. Daarom lijkt de boeking van het sluiten van een leasecontract op de boeking van de verkoop van een actief voor de lessor. De vervallen leasetermijnen worden door de lessor voor een deel geboekt als aflossing en voor een deel geboekt en voor de rest als gerealiseerde baten.

De journaalposten voor de lessor bij het sluiten van een financieel leasecontract

137 Te factureren leasetermijnen
Aan 855 Opbrengst verkopen leasemachines
Aan 555 Doorberekende eenmalige contractkosten

138 Te factureren omzetbelasting voor leasedebiteuren
Aan 189 Vooruit berekende omzetbelasting

850 Kostprijs verkopen leasemachines

Aan 760 Af te leveren leasemachines

De journaalposten voor de lessor bij de levering van de leasemachine (financieel leasecontract)
760 Af te leveren leasemachines
Aan Voorraad machines

189 Vooruit berekende omzetbelasting
Aan 181 Te betalen omzetbelasting

De journaalposten voor de lessor bij het vervallen van de leasetermijn (financieel leasecontract)

136 Leasedebiteuren
Aan 137 te factureren leasetermijnen
Aan 138 Te factureren omzetbelasting
Aan 985 Interest op leasedebiteuren
Aan 565 Doorberekende administratiekosten

De journaalposten voor de lessor bij de overdracht van de leasemachine aan het einde van de leaseperiode (financieel leasecontract)
130 Debiteuren
Aan 575 Doorberekende overdrachtskosten
Aan 181 Te betalen omzetbelasting

De lessor kan de het leasecontract ontbinden en het vast actief dat in leasing is genomen terugnemen wanneer de lessee de leasetermijnen niet betaald.

De journaalposten voor de lessor bij het ontbinden van het leasecontract en de terugname van de leasemachine (financieel leasecontract)

770 Teruggenomen leasemachines
139 Dubieuze leasedebiteuren
Aan 136 Leasedebiteuren
Aan 137 Te factureren leasetermijnen
Aan 181 Te betalen omzetbelasting
Aan 995 Resultaat op leasedebiteuren (= sluitpost)

De journaalposten voor de lessor van de ontvangen factuur omzetbelasting van de lessee (financieel leasecontract)
180 Te vorderen omzetbelasting
Aan Crediteuren (lessee)

De journaalposten voor de lessor bij het verrekenen van de vordering op de lessee met de schuld aan de lessee (financieel leasecontract)

140 Crediteuren
Aan 139 Dubieuze leasedebiteuren

Bij financiële lease gaat het economisch eigendom van de lessor dus over naar de lessee. Voor de lessee lijkt daarom de boeking van het sluiten van een leasecontract op de boeking van de koop op rekening. Het geactiveerde bedrag wordt opgenomen als schuld aan de lessor. In dit opgenomen bedrag ontbreken de vergoedingen voor interest, risico van wanbetaling, onderhoud, verzekering en de administratiekosten. Het actief dat in leasing genomen is moet periodiek afgeschreven worden omdat de lessee economisch eigenaar wordt.

De journaalposten voor de lessee bij het sluiten van een financieel leasecontract en de levering van de leasemachine.

006 Leasemachines
Aan 086 Leaseverplichting

De journaalposten voor de lessee bij het vervallen van de leasetermijn (financieel leasecontract)

086 Leaseverplichting
180 Te vorderen omzetbelasting
435 Financieringskosten van de leasemachine
436 Administratiekosten voor de leasemachine
Aan 141 Leasecrediteuren

De journaalposten voor de lessee voor de jaarlijkse afschrijving op de leasemachine (financieel leasecontract)

433 Afschrijvingskosten leasemachines
Aan 016 Afschrijving leasemachines

De journaalposten voor de lessee bij de overdracht van de leasemachine aan het einde van de leaseperiode (financieel leasecontract)
016 Afschrijving leasemachines
Aan 006 Leasemachines

004 Machines
180 Te vorderen omzetbelasting
Aan 140 Crediteuren

De lessor kan de het leasecontract ontbinden en het vast actief dat in leasing is genomen terugnemen wanneer de lessee de leasetermijnen niet betaald. Zowel de lessor als de lessee moet wanneer dit voorkomt de nodige boekingen maken in de administratie.

De journaalposten voor de lessee als gevolg van het ontbinden van het leasecontract (financieel leasecontract)
141 Leasecrediteuren
086 Leaseverplichtingen
016 Afschrijving leasemachines
180 Te vorderen omzetbelasting
980 Resultaat als gevolg van wanbetaling (= sluitpost)
Aan 006 Leasemachines
Aan 140 Crediteuren

De journaalposten voor de lessee voor de verzonden factuur omzetbelasting aan de lessor (financieel leasecontract)
130 Debiteuren (lessor)
Aan 181 Te betalen omzetbelasting

De journaalposten voor de lessee wanneer de lessor gebruik maakt van het verrekenen van de vordering op de lessee (financieel leasecontract)
140 Crediteuren
Aan 130 Debiteuren

Op welke manier wordt een operationele lease geboekt?

Bij operationele lease ligt het economisch risico bij de lessor die ook het juridische eigendom heeft over het vast actief. Daarom staat het verhuurde vast actief op de balans van de lessor onder de bezittingen en wordt er op afgeschreven. De lessor maakt periodiek een boeking die lijkt op een normale verhuur van een vast actief.

De journaalposten voor de lessor bij de levering van de leasemachine in een operationeel leasecontract

006 Leasemachines
Aan 700 Voorraad machines

De journaalposten voor de lessor bij het vervallen van een leasetermijn (operationeel leasecontract). Dit houdt in dat er een factuur verzonden wordt naar de lessee om de leasetermijn te betalen.

136 Leasedebiteuren
Aan 875 Huuropbrengst machines

Aan 575 Dekking onderhoudsafdeling
Aan 181 Te betalen omzetbelasting

De journaalposten voor de lessor bij van de ontvangst van een leasetermijn (operationeel leasecontract)

110 Bank
Aan 136 Leasedebiteuren

De journaalposten voor de lessor voor de maandelijkse afschrijving op de leasemachine (operationeel leasecontract)
434 Afschrijvingskosten leasemachines
Aan 016 Afschrijving leasemachines

De journaalposten voor de lessor voor de werkelijke onderhoudskosten op de leasemachine (operationeel leasecontract)
570 Kosten onderhoudsafdeling
Aan 499 Overboekingsrekening
Aan 5.. Dekking hulpafdelingen

De journaalposten voor de lessor voor de beëindiging van de leaseovereenkomst en de terugname van de leasemachine (operationeel leasecontract)
705 Voorraad gebruikte machines
016 Afschrijving leasemachines
Aan 006 Leasemachines

De lessee sluit bij een operationele lease een soort van huurcontract. Hij wordt huurder van een vast actief en betaalt periodiek een leasetermijn aan de lessor. Er wordt periodiek een boeking gemaakt van de factuur die de lessee krijgt van de lessor. Deze factuur wordt later betaald.

De journaalposten voor de lessee voor de maandelijks ontvangen termijnfactuur van de lessee voor de leasemachine (operationeel leasecontract)
444 Machinekosten
180 Te vorderen omzetbelasting
Aan 140 Crediteuren

Wat is de invloed van tussenschakeling van maatschappijen bij een leaseovereenkomst?

We zijn er in de vorige paragraaf vanuit gegaan dat er geen tussenkomst was van een leasemaatschappij. Er was alleen sprake van een lessor (= verhuurder) en een lessee (= huurder). In de praktijk is echter vaak sprake van de tussenkomst van een leasemaatschappij. Eerst wordt de tussenschakeling van een financieringsmaatschappij financiële lease behandeld en daarna bij de operationele lease.

Het leasecontract kan overgenomen worden door een financieringsmaatschappij. Er kan gebruik gemaakt worden van een non-recoursesysteem en een recoursesysteem. Een recoursesysteem houdt in dat de leasevorderingen worden overgedragen aan een financieringsmaatschappij waarbij de verkoper een risico voor wanbetaling loopt omdat het risico voor wanbetaling niet is overgedragen. Bij een non-recoursesysteem worden de leasevordering ook overgedragen aan een financieringsmaatschappij. Hier loopt de verkoper echter geen risico voor wanbetaling omdat dit risico ook is overgedragen aan de financieringsmaatschappij. Bij het recoursesysteem wordt een toeslag voor risico opgeteld bij de contante verkoopprijs. In beide systemen gaan de kosten voor interest naar de financieringsmaatschappij.

De journaalposten voor de lessor voor het afsluiten van een leasecontract bij toepassing van het non-recoursesysteem (financiële lease)
133 Financieringsmaatschappij
Aan 840 Opbrengst verkopen
Aan 181 Te betalen omzetbelasting

De journaalposten voor de lessee voor het afsluiten van een leasecontract bij toepassing van het non-recoursesysteem (financiële lease)
0.. Leasetoonbank
Aan 086 Leaseverplichting

180 Te vorderen omzetbelasting
Aan 142 Aan financieringsmaatschappij te betalen omzetbelasting

De journaalposten voor de financieringsmaatschappij voor het afsluiten van een leasecontract bij toepassing van het non-recoursesysteem (financiële lease)
136 Leasedebiteuren
Aan 140 Crediteuren
Aan 9.. Opbrengst bemiddelingsprovisie
Aan 181 Te betalen omzetbelasting

De journaalposten voor de lessor voor het afsluiten van een leasecontract bij toepassing van het recoursesysteem (financiële lease)
133 Financieringsmaatschappij
Aan 840 Opbrengst verkopen
Aan 9.. Opbrengst risicotoeslag leaseverkopen
Aan 181 Te betalen omzetbelasting

De journaalposten voor de lessee voor het afsluiten van een leasecontract bij toepassing van het recoursesysteem (financiële lease)
0.. Leasetoonbank
Aan 086 Leaseverplichting

180 Te vorderen omzetbelasting
Aan 142 Aan financieringsmaatschappij te betalen omzetbelasting

De journaalposten voor de financieringsmaatschappij voor het afsluiten van een leasecontract bij toepassing van het non-recoursesysteem (financiële lease)
136 Leasedebiteuren
4.. Kosten risicotoeslag
Aan 140 Crediteuren
Aan 9.. Opbrengst bemiddelingsprovisie
Aan 181 Te betalen omzetbelasting

Wat houdt sale en leaseback in?

Sale en leasebacktransacties worden gebruikt om de liquiditeitspositie van een onderneming te versterken. Wanneer de boekwaarde niet gelijk is aan de verkoopprijs is er sprake van een boekwinst of een boekverlies. De boekwinst of boekverlies wordt bij een financiële sale en leasebacktransactie anders verwerkt dan bij een operationele sale en leasebacktransactie.

De lessee verkoopt het juridisch eigendom bij een financiële leasebacktransactie. De lessee behoudt het economisch eigendom. Hierdoor maakt een boekwinst of boekverlies niet uit want er is geen sprake van een verkooptransactie.

Bij een operationele leasebacktransactie bestaat er wel een verkooptransactie waardoor een boekwinst of boekverlies wel opgenomen moet worden. De lessee verkoopt zowel het juridische als het economische eigendom van het leaseobject. Er wordt een te hoge prijs betaald wanneer de verkoopprijs van de sale en leasebacktransactie hoger is dan de reële waarde. Er wordt een te lage prijs betaald wanneer de verkoopprijs van de sale en leasebacktransactie lager is dan de reële waarde.

Welke methodes bestaan er voor de waardering van deelnemingen in de jaarrekening? - Chapter 7

Welke begrippen staan centraal in dit hoofdstuk?

In dit hoofdstuk staan een paar begrippen centraal, namelijk:

• Een deelneming
• Een dochtermaatschappij
• Een groepsmaatschappij
• Een rechtspersoon waarop invloed uitgeoefend kan worden of waarover leiding wordt gegeven.

Deze vier begrippen zijn met elkaar verweven omdat ze alle vier gezien kunnen worden als ondernemingen die onderling met elkaar verbonden zijn. In deze paragraaf worden de begrippen kort uitgelegd en in de aankomende hoofdstukken krijgen deze begrippen meer diepgang. Bij de omschrijving van elk begrip gaan we uit van het feit dat elke onderneming een naamloze of een besloten vennootschap is.

Een onderneming (NV of BV) kan een deelneming hebben in een andere onderneming (NV of BV). Een onderneming heeft een belang in een andere onderneming. Er is sprake van een deelneming wanneer voldaan wordt aan de volgende drie voorwaarden: 1) kapitaalverschaffing, 2) het aangaan van een duurzame band en 3) beiden worden aangehouden voor de eigen werkzaamheid van de onderneming.

Dochtermaatschappij: een onderneming wordt aangemerkt als dochtermaatschappij wanneer een andere onderneming meer dan de helft (>50%) van de stemrechten in de Algemene Vergadering van Aandeelhouders heeft of het recht heeft om meer dan de helft van de commissarissen en de bestuurders kan benoemen of ontslaan. De onderneming moet voor het laatstgenoemde aandeelhouder zijn.
De zeggenschap is van belang voor het bepalen of een het een dochteronderneming is of niet. Het gaat hier dus niet om de omvang van de kapitaalverschaffing. Een onderneming wordt gezien als de moedermaatschappij wanneer het de beslissende zeggenschap heeft over de andere onderneming.

Groepsmaatschappij: de onderneming wordt een groepsmaatschappij genoemd wanneer de onderneming verbonden is met een andere onderneming in een groep. Om te voldoen aan een groepsmaatschappij moet er 1) een economische eenheid zijn en 2) de ondernemingen organisatorisch verbonden zijn. Ondernemingen zijn organisatorisch verbonden als er sprake is van een gemeenschappelijk beleid. De beslissende zeggenschap in het beleid ligt bij het hoofd van de groep, de leidende onderneming.

Rechtspersoon waarop overheersende invloed wordt uitgeoefend of waarover de centrale leiding bestaat: dit onderwerp komt ter sprake wanneer de vraag wordt gesteld of de onderneming moet worden opgenomen in de consolidatie, de consolidatiekring. Het begrip overheerste rechtspersoon sluit aan bij het begrip dochtermaatschappij omdat het gaat over de overheersende invloed kunnen uitoefenen. Daarnaast sluit het begrip overheerste rechtspersoon aan bij het begrip groepsmaatschappij vanwege het uitoefenen van de centrale leiding.

Kapitaalvennootschap: wanneer het gaat om een naamloze of een besloten vennootschap die een deelneming heeft in een andere naamloze of een besloten vennootschap.

Personenvennootschap: wanneer het gaat om een vennootschap onder firma (VOF) of een commanditaire vennootschap die een deelneming heeft in een andere vennootschap onder firma (VOF) of een commanditaire vennootschap.

Consolideerde jaarrekening: een jaarrekening van een groep waarin de financiële gegevens uit de aparte jaarrekeningen van de groepsmaatschappijen die samen zijn gevoegd zodat er maar één jaarrekening is. Hier kunnen ook rechtspersonen bij zitten waarover de moedermaatschappij overheersende invloed op uitoefent of waarover de moedermaatschappij de centrale leiding heeft.

Hoe worden deelnemingen gewaardeerd?

Een deelneming behoort tot de financiële vaste activa van een onderneming op de balans. De deelneming kan gewaardeerd worden volgens drie methoden: 1) waardering tegen de verkrijgingsprijs, 2) waardering tegen de actuele waarde of 3) waardering volgens de methode van de vermogenswaarde.
Tot de consolidatiekring behoren de groepsmaatschappijen en de andere rechtspersonen waarover de moedermaatschappij overheersende invloed heeft of de centrale leiding heeft.

De post deelnemingen staat alleen op de enkelvoudige balans of de geconsolideerde jaarrekening. De deelnemingen zijn zichtbaar op de geconsolideerde balans. Een 'associate company' is een rechtspersoon (samen met een andere dochterondernemingen) meer dan 20% van de stemrechten in de vergadering van aandeelhouders heeft.

Volgens IFRS is de geconsolideerde balans de waardering op vermogenswaarde. De enkelvoudige balans is op grond van IFRS gewaardeerd tegen kostprijs, tegen de actuele waarde of tegen de vermogenswaarde. De Nederlandse wetgeving stelt dat zowel de geconsolideerde balans als de enkelvoudige balans gewaardeerd moeten worden tegen de vermogenswaarde.

Goodwill is een bedrag dat de onderneming betaalt bij het verwerven van een deelneming wanneer de verkrijgingsprijs hoger is dan de waarde van de onderneming die wordt overgenomen. Goodwill kan zowel positief als negatief zijn. Dit wordt later in het hoofdstuk besproken.

Voor het berekenen van de waarde van de deelneming wordt eerst het eigen vermogen uitgerekend volgens de balans van de deelneming. Vervolgens wordt een percentage van het eigen vermogen gebruikt om waardering van de deelneming te berekenen.

Hoe wordt een deelneming gewaardeerd tegen de verkrijgingsprijs

De waardering op verkrijgingsprijs wordt ook wel de 'cost/dividend-methode' genoemd. De verkrijgingsprijs blijft bij deze methode gehandhaafd bij de waardering van een deelneming. Het gedeclareerde dividend wordt in de enkelvoudige winst- en verliesrekening van de moedermaatschappij opgenomen bij de bepaling van de winst.

De verwerving van de deelneming wordt als volgt gejournaliseerd in de boekhouding van een onderneming (in miljoenen):

030 Deelnemingen in BV XX 1.500
Aan 110 Bank 1.500

Wanneer de onderneming een deelneming waardeert tegen de verkrijgingsprijs wordt de betaalde goodwill niet zichtbaar vastgelegd op een aparte rekening. De deelneming wordt op de balans gewaardeerd tegen de verkrijgingsprijs inclusief meegekocht dividend minus het gedeclareerde dividend (het meegekochte dividend).

Het te declareren dividend is geen schuld wanneer de Algemene Vergadering van Aandeelhouders nog geen beslissing heeft genomen over de verdeling van de winst. Dit wordt verbonden volgens de regels van ISA 10. Het voorgestelde maar nog niet gedeclareerde dividend wordt verwerkt onder de schulden of het wordt opgenomen als aparte post op de balans onder het eigen vermogen van de onderneming. Het interimdividend wordt echter altijd opgenomen onder de schulden. Dit geldt ook voor de bestemming van de winst voor het verplicht uit te keren van dividend op preferente aandelen.

Hoe wordt een deelneming gewaardeerd tegen de actuele waarde?

Het waarderen van deelnemingen tegen de actuele waarde is een merkwaardige methode. Een dochtermaatschappij en deelnemingen mogen volgens de Nederlandse wetgeving niet tegen de actuele marktwaarde worden gewaardeerd. De dochtermaatschappijen en deelnemingen mogen echter wel gewaardeerd worden tegen de verkrijgingsprijs en vervolgens hergewaardeerd worden. Hier is dan voornamelijk sprake van opwaardering. De herwaardering komt terecht in de herwaarderingsreserve. Dit is een wettelijke reserve en daardoor niet vrij uitkeerbaar.

De journaalpost van de herwaardering van de deelneming voor een bepaalde onderneming:

030 Deelnemingen in BV XX 200.000
Aan 045 Herwaarderingsreserve 200.000

Hoe wordt een deelneming gewaardeerd tegen de vermogensmutatie methode?

De vermogensmutatie methode houdt in dat de boekwaarde van de deelneming op de balans van de moedermaatschappij wordt aangepast bij mutaties in de omvang van het eigen vermogen van de dochtermaatschappij. De eerste boekwaarde kan opgenomen worden onder de zichtbare intrinsieke waarde of de nettovermogenswaarde.

De Nederlandse wetgeving stelt dat in principe de nettovermogenswaarde gehanteerd moet worden als eerste boekwaarde. Volgens de nettovermogenswaarde gaat het om de waarde van de activa en de passiva van de deelneming volgens de grondslagen van de moedermaatschappij, de deelnemende onderneming genoemd. Bij rechtstreekse vermogensmutaties is het eigen vermogen van de deelneming precies gelijk aan de waarde van de deelneming van de moedermaatschappij. Wanneer de activa van de deelneming bijvoorbeeld worden hergewaardeerd, vindt dezelfde herwaardering plaats bij de moeder. Wanneer de toepassing van de nettovermogenswaarde methode niet mogelijk is, kan men de intrinsieke waarde methode toepassen als eerste boekwaarde.

De verwerving van de deelneming wordt als volgt gejournaliseerd in de boekhouding van een onderneming (in miljoenen):

030 Deelnemingen in BV XX 1.500
Aan 110 Bank 1.500

De vermogensmutatie methode kan ook toegepast worden in verliessituaties. Dit houdt in dat wanneer het eigen vermogen van de deelneming negatief wordt, de deelneming bij de moedermaatschappij op een negatief bedrag wordt gewaardeerd. Meestal is dit niet zinvol. De moedermaatschappij zal geen deelneming willen hebben wanneer zij deze moet aanvullen met tekorten. Bovendien is de kans op een faillissement groter. Wanneer de deelneming failliet gaat is de moedermaatschappij haar deelneming kwijt, maar niet meer dan dat. De waarde van de deelneming kan dus nooit lager zijn dan €0.

Wat verstaan we onder het begrip goodwill?

In het volgende overzicht kan men zien in wanneer goodwill naar voren komt in een afzonderlijke post bij een bepaalde methode en wanneer de goodwill niet naar voren komt in de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij:

• Bij de actuele waarde methode: het bedrag van de goodwill is de verkrijgingsprijs min de actuele waarde op het tijdstip van de verwerving van de deelneming.
• Bij de vermogensmutatie methode op basis van de nettovermogenswaarde methode: het bedrag van de goodwill is verkrijgingsprijs min nettovermogenswaarde op het tijdstip van de verwerving van de deelneming.
• Bij de nettovermogenswaarde methode op basis van de zichtbare intrinsieke waarde: het bedrag van de goodwill is verkrijgingsprijs min zichtbare intrinsieke waarde op het tijdstip van de verwerving van de deelneming.

Verkrijgingsprijs is de waarde van de tegenprestaties die voor de aandelen worden geleverd. Dit kan bestaan uit contanten, aandelen of converteerbare obligaties of een andere lening. Dit kan ook een combinatie zijn.
Nettovermogenswaarde is de reële waarde van de activa en passiva van de deelneming.

Positieve goodwill = de verkrijgingsprijs is hoger dan de nettovermogenswaarde
Dus goodwill = de verkrijgingsprijs - de nettovermogenswaarde

De goodwill kan verwerkt worden in de jaarrekening van de moedermaatschappij door de goodwill te activeren en vervolgens af te schrijven ten laste van de toekomstige resultatenrekening.

Voorbeeld: Jan BV gebruikt de vermogenswaarde methode om de deelneming in BV Piet te waarderen. De eerste boekwaarde is de nettovermogenswaarde. Jan BV heeft bedacht de betaalde goodwill in vijf gelijke bedragen af te schrijven en ten laste te leggen van de resultatenrekening. Journaliseer de deelneming in BV Piet en de afschrijving van Jan BV op de goodwill.
Oplossing: eerst wordt de goodwill berekend door de verkrijgingsprijs in deelneming BV Piet te verminderen met de nettovermogenswaarde van de deelneming.

Journaalpost verwerving van de deelneming
030 Deelneming in BV Piet 750.000
020 Goodwill 50.000
Aan Aandelenkapitaal 600.000
Aan Agioreserve 200.000

Journaalpost afschrijving op de goodwill
437 Afschrijvingskosten goodwill 10.000
Aan 020 Goodwill 10.000

Wanneer de verkrijgingsprijs lager dan de nettovermogenswaarde is er sprake van negatieve goodwill op de balans. In een paar stappen kan uitgelegd worden wat de bepaling is wanneer er sprake is van negatieve goodwill.

1. Bepalen of de activa en de passiva niet te hoog gewaardeerd zijn. Wanneer dit het geval is, moet deze waardering aangepast worden en kan de negatieve goodwill veranderen in positieve goodwill.
2. Onderzoeken of de oorzaak van de negatieve goodwill ligt in de verwachte toekomstige verliezen en lasten.
3. Er wordt een aparte overlopende passiva post opgenomen op de balans voor de negatieve goodwill. Dit wordt aan de creditzijde van de balans gedaan.

Wat is de rol van de wettelijke reserve bij een deelneming?

De vermogensmutatie methode houdt in dat de boekwaarde van de onderneming begin boekjaar + het aandeel van het resultaat – het gedeclareerd dividend = boekwaarde van de deelneming aan het einde van het boekjaar.

Het aandeel in het gereserveerde gedeelte uit een bepaald jaar wordt niet in de vorm van liquide middelen uitgekeerd in tegenstelling tot het dividend. Als een bedrijf besluit deze uit te keren moeten de eigen middelen van de betreffende onderneming worden gebruikt. De liquiditeitspositie van de deelneming kan hierdoor verslechterd worden. De Nederlandse wetgever heeft bepaald dat de houder van de enkelvoudige balans een wettelijke reserve van het gereserveerde gedeelte kan vormen om een vermindering van de liquiditeitspositie te voorkomen. Dit geldt wanneer het bedrag niet in de vorm van dividend gekregen kan worden.

Meestal kan het vormen van een wettelijke reserve achterwege blijven. De moedermaatschappij is vaak in staat de gereserveerde winst bij een van de meerderheidsdochters in de vorm van dividend uit te keren.

De journaalposten die gemaakt kunnen worden bij het vormen van een wettelijke reserve zijn:
048 Winst na belasting
Aan 044 Overige reserves
Aan 046 Wettelijke reserve deelnemingen
Aan 162 Te betalen dividend

Het opnemen van een wettelijke reserve op de balans kan nodig zijn bij bijvoorbeeld een buitenlandse onderneming het dividend aan de moedermaatschappij niet over kan maken. Bij het uitwerken van de voorbeelden in de rest van het boek wordt ervan uit gegaan dat het vormen van een wettelijke reserve niet nodig is.

Wat is een onderhanden project in opdracht van derden? - Chapter 8

Wat is een onderhanden project?

Een onderhanden project in opdracht van derden is een overeenkomst met een derde voor de constructie van een actief of een combinatie van activa waarbij de uitvoering langer duurt dan een boekjaar. Het is nog geen gereed product op voor het einde van het boekjaar. Bij een onderhanden project is wel al sprake van een verkoopovereenkomst omdat de opdracht al verkregen is. De verkoop moet nog plaatsvinden.

Onderhanden projecten zijn in twee vormen te onderscheiden: aanneemcontracten en regiecontracten. Bij een aanneemcontract vindt de uitvoering plaats voor een vast bedrag. Bij een regiecontract wordt de opdracht uitgevoerd tegen een vergoeding van de kosten die werkelijk gemaakt zijn plus een bepaald percentage of een vast bedrag aan winstopslag. We richten ons in dit hoofdstuk op aanneemcontracten. Het moment van winstneming en het moment van de opbrengstverantwoording zijn belangrijk bij aanneemcontracten.

Op welke manier kunnen de projectopbrengsten en projectkosten verwerkt worden?

Op twee manieren kunnen de opbrengsten en kosten van een project verwerkt worden, namelijk 1) percentage of complementation methode (POC) en de zero profit methode (ZP).
De percentage of complementation methode (POC) methode is een methode voor de verwerking van de opbrengsten en de kosten waarbij deze per balansdatum in de winst- en verliesrekening worden verwerkt naar rato van de verrichte prestaties bij de uitvoering van het betreffende project. De zero profit methode (EP) is een methode waarbij opbrengsten van het project in de winst- en verliesrekening worden verwerkt tot het bedrag van de projectkosten die verhaald kunnen worden op de opdrachtgever. De kosten van het project worden verwerkt in de periode waarin deze kosten gemaakt zijn.

Wat verstaan we onder een personeelsbeloning? - Chapter 9

Welke onderwerpen worden behandeld rondom het onderwerk personeelsbeloning?

In dit hoofdstuk gaat het niet zozeer om de technische aspecten van het loon voor het personeel, maar de focus ligt op de journaalposten rondom de beloning voor het personeel. De volgende onderwerpen komen aan bod in dit hoofdstuk:

• Periodiek betaalbare beloningen voor het personeel.
• Beloning voor het personeel in de vorm van aandelen of het recht om een aandeel te verwerven.
• Een uitkering na afloop van het dienstverband.
• De vut- en andere niet-activiteit regelingen en uitkeringen wanneer een werknemer ontslagen wordt.

Wat is een periodiek betaalbare beloning?

Het gaat hier voornamelijk om het loon, het salaris, tantièmes, bonusbetalingen en betalingsverplichtingen bij vakantie of ziekte. De werkgever moet de beloning en de sociale lasten voor de werknemers in de winst- en verliesrekening opnemen. Dit zijn de periodekosten. Wanneer het betaalde bedrag groter is dan het verschuldigde bedrag, kan de werkgever dit op de balans opnemen onder de post ‘vooruitbetaald’ als overlopend actief.

Journaalposten voor vakantie-uitkeringen voor werknemers:
411 Salariskosten (maand)
Aan 151 Te betalen vakantie-uitkeringen

Journaalposten van de verschuldigde werkgeversbijdrage in de werknemersverzekeringen:
412 Sociale lasten
Aan 150 Af te dragen loonheffingen

Journaalposten van de verschuldigde werkgeversbijdrage in de pensioenpremies:
413 Pensioenlasten
Aan 153 Te betalen pensioenpremies

Journaalposten van de salarisafrekening over bijvoorbeeld de maand april en de te betaling in mei

411 Salariskosten (april)
412 Sociale lasten
190 Voorschotten (mei)
Aan 150 Af te dragen loonheffingen
Aan 153 Te betalen pensioenpremies
Aan 190 Voorschotten (april)
Aan 110 Bank

Hoe ziet een beloning voor het personeel in de vorm van aandelen eruit?

Er kunnen op aandelen gebaseerde betalingen verstrekt worden in ruil voor de ontvangen goederen en diensten. Het uitgangspunt hierbij is dat de verhoging van het eigen vermogen gesteld moet worden op de reële waarde van de goederen en diensten. Het eigen vermogen is het nominale aandelenkapitaal vermeerderd met het agio. Wanneer de waarde betrouwbaar vastgesteld kan worden, moet de reële waarde van de verstrekte aandelen daarvoor gehanteerd worden. Dit geldt ook voor de aandelen die aan het personeel verstrekt worden als betaling voor de arbeidsprestaties die werknemers leveren. Het moet lineair worden toegerekend aan de periode waarin de arbeidsprestaties worden verricht.

Wat is een betaling afhankelijk van de aandelenprijs?

Werknemers of andere belanghebbende kunnen betaald worden in aandelen die afhankelijk is van de ontwikkeling van de koers van bepaalde aandelen. Er kan onderscheid gemaakt worden tussen twee typen op aandelen gebaseerde betalingen:

1. Betalingen die in instrumenten van het eigen vermogen worden afgewikkeld. Het eigen vermogen van de onderneming moet opgeboekt worden tegenover de debet boeking.
2. Betalingen die in liquide middelen worden afgewikkeld. Er moet een verplichting opgenomen worden tegenover de debet boeking.

De debet boeking is een goed of dienst die ontvangen wordt bij een op aandelen gebaseerde betaling.

Wat is een betaling in aandelen?
Er kan ook sprake zijn van betaling in natura. De betaling moet dan gesteld worden op de reële waarde van de aandelen die verstrekt zijn.

De journaalpost van de betaling in aandelen
4.. Salariskosten personeel
Aan 105 Effecten
Aan 971 Koersverschillen effecten
Aan 150 Af te dragen loonheffingen
Aan Bank

Wat houdt een betaling in aandelenopties in?

De betaling in een aandelenoptie kan op twee manieren verwerkt worden:
1. Intrinsieke waarde methode: bij de toekenning van de optie is het bedrag waarmee de beurskoers (de reële waarde) van de aandelen hoger is dan de uitoefenprijs dan de optie wanneer de salariskosten geboekt worden.
2. Reële waarde methode: bij de toekenning van de optie worden de salariskosten geboekt als de reële waarde van de optie.

Journaalposten van de toekenning van het aandelenoptierecht volgens de intrinsieke waarde methode
411 Salariskosten (= intrinsieke waarde van de opties + de verschuldigde loonbelasting)
Aan 150 Af te dragen loonheffingen
Aan 044 Overige reserves

Journaalposten van de ingekochte eigen aandelen volgens de intrinsieke waarde methode en de reële waarde methode
044 Overige reserves
Aan 110 Bank

Journaalposten van de mutatie in de intrinsieke waarde volgens de intrinsieke waarde methode
411 Salariskosten
Aan 044 Overige reserves

Journaalposten van de toekenning van het aandelenoptierecht volgens de reële waarde methode
411 Salariskosten (= op basis van de reële waarde)
Aan 150 Af te dragen loonheffingen
Aan 044 Overige reserves

Journaalposten van de mutatie in de intrinsieke waarde volgens de intrinsieke waarde methode
411 Salariskosten
Aan 044 Overige reserves

Wat wordt bedoeld met een uitkering na afloop van het dienstverband van een onderneming?

Hiermee wordt een pensioen bedoeld. In de richtlijn wordt onderscheid gemaakt tussen twee:
1) Verplichtingen aan de pensioenuitvoerder
2) Verplichtingen aan de werknemer

Volgens de pensioenwet in Nederland moet het pensioen ondergebracht worden bij een afzonderlijke rechtspersoon in de vorm van een:

• Bedrijfstakpensioenfonds
• Ondernemingspensioenfonds
• Levensverzekeringsmaatschappij

Een afzonderlijke rechtspersoon wordt een pensioenuitvoerder genoemd.

Hoe ziet de verwerking eruit wanneer er sprake is van een verplichting aan de pensioenuitvoerder?

De onderneming heeft de verplichting de pensioenpremies (werkgeversaandeel) te betalen en/of de ingehouden pensioenpremies (werknemersaandeel) af te dragen. Wanneer er nog niet voldaan is aan deze verplichting, moet een pensioenverplichting op de balans worden opgenomen. Wanneer de betaalde bedragen de verschuldigde premies overschrijden is er sprake van een overlopende post.

Journaalpost van de boeking van de werkgeversbijdrage in de pensioenpremies.
413 Pensioenlasten
Aan 153 Te betalen pensioenpremies

Hoe ziet de verwerking eruit wanneer er sprake is van een verplichting aan de werknemer?

Er moet een pensioenvoorziening opgenomen worden op de balans. De pensioenaanspraken worden ten laste van de winst- en verliesrekening gelegd.

Journaalpost van een pensioenuitkering
062 Pensioenvoorziening
Aan 110 Bank

Journaalpost van de dotatie aan de pensioenvoorziening
413 Pensioenlasten
Aan 062 Pensioenvoorziening

Wat is een non-activiteitsregeling en wat is een VUT-regeling?

Een non-activiteitsregeling wordt ook een beloning betaalbaar op termijn genoemd. Een beloning betaalbaar op termijn is een uitgestelde beloning op voorwaarde van het voortduren van het dienstverband. Een voorbeeld hiervan is een jubileumuitkering of het recht op een ‘sabbatical leave’.

De VUT is een vervroegde uittreding van het personeel. Hier bestaat de vrijheid om al dan niet gebruik te maken van de regeling. Er worden geen aanspraken opgebouwd.

Wat wordt bedoeld met een financieel instrument en welke soorten bestaan er? - Chapter 10

Welke vormen financiële instrumenten bestaan er?

Een financieel instrument wordt door de RJ gedefinieerd als een overeenkomst die leidt bij de ene partij tot een financieel actief en bij de andere partij tot een financiële verplichting of een eigen vermogen instrument.
Voorbeeld 1: Een lening o/g is een financiële verplichting bij nv A en de lening u/g is een financieel actief bij nv B.
Voorbeeld 2: Het aandelenkapitaal is een eigen vermogen instrument bij nv A en het kapitaalbelang in nv A is een financieel actief voor nv B.

Volgens Richtlijn 940 kunnen financiële instrumenten onderverdeeld worden in drie groepen:

1. Financiële activa
2. Financiële verplichtingen
3. Eigen vermogen instrumenten

Financiële activa zijn de activa die bestaan uit de volgende elementen:

• Liquide middelen
• Een recht dat is overeengekomen om liquide middelen of een ander financieel actief van een andere partij te ontvangen
• Een recht dat is overeengekomen om financiële instrumenten met een andere partij te ruilen onder potentiële voordelige voorwaarden
• Een contract dat afgewikkeld wordt of kan worden in de eigen vermogen instrumenten van de rechtspersoon.

Financiële verplichtingen zijn verplichtingen die overeengekomen zijn om:

• Liquide middelen of of een ander financieel actief van een andere partij over te dragen
• Financiële instrumenten met een andere partij te ruilen onder potentiële nadelige voorwaarden
• Een contract dat afgewikkeld wordt of kan worden in de eigen vermogen instrumenten van de rechtspersoon. Hierbij is het aantal te leveren eigen vermogen instrumenten in het contract variabel is.

Een eigen vermogen instrument wordt gedefinieerd als elke overeenkomst die het overblijvend recht omvat op een aandeel in de activa na aftrek van alle verplichtingen van een andere partij.

Een primair financieel instrument is een zelfstandig financieel instrument dat niet gekoppeld is aan een andere grootheid. Een voorbeeld hiervan is een aandeel.

Drie belangrijke begrippen komen spelen in dit hoofdstuk een rol:

• Derivaten: afgeleide financiële instrumenten
• Embedded derivaten: in andere contracten besloten derivaten. Bijvoorbeeld bij converteerbare obligaties het recht op conversie.
• Hedge accounting: dit is de manier waarop het wordt verwerkt in de financiële verslaggeving. Het is een uitzondering op de algemene bepalingen voor de resultaatbepaling en de waardering van de financiële instrumenten. Het doel van hedging is het gelijktijdig verwerken van de resultaten van het hedge instrument en de afgedekte positie.

Een derivaat is dus een afgeleid financieel instrument. Het heeft drie kenmerken:

• De waarde wijzigt wanneer er een verandering plaats vindt in de onderliggende waarde.
• Het vereist nauwelijks tot geen investering.
• De afwikkeling vindt plaats in de toekomst.

Een derivaat resulteert meestal niet in de overdracht van het onderliggende primaire (financiële) instrument. Dit geldt voor zowel bij de afloop als bij het aangaan van de overeenkomst.

De optie is het meest bekende voorbeeld van een derivaat. Een optie wordt gedefinieerd als het recht om een bepaalde hoeveelheid van een primair financieel instrument of van een goed te kopen of te verkopen in de toekomst tegen een van te voren afgesproken prijs. Deze van te voren afgesproken prijs is de uitoefenprijs. Wanneer er sprake is van verkoop wordt dit een putoptie genoemd. Wanneer er sprake is van koop wordt dit een calloptie genoemd.

De schrijver van de optie is de persoon die het recht heeft om van te kopen of aan te verkopen. De schrijver van de optie vraagt een bepaalde prijs (de optiepremie) voor de verplichting die hij of zij op zich neemt.

Een calloptie kan drie vormen aannemen.

• In the money: de marktprijs van de onderliggende waarde is hoger dan de uitoefenprijs van de optie op het moment van uitoefening. Er wordt gebruik gemaakt van het recht op koop.
• Out of the money: de marktprijs van de onderliggende waarde is lager dan de uitoefenprijs van de optie op het moment van uitoefening. Er wordt geen gebruik gemaakt van het recht op koop.

• At the money: de marktprijs en de uitoefenprijs van de optie is aan elkaar gelijk.

Een putoptie kan drie vormen aannemen:

• In the money: de marktprijs van de onderliggende waarde is lager dan de uitoefenprijs van de optie op het moment van uitoefening. Er wordt gebruik gemaakt van het recht op verkoop.
• Out of the money: de marktprijs van de onderliggende waarde is hoger dan de uitoefenprijs van de optie op het moment van uitoefening. Er wordt geen gebruik gemaakt van het recht op verkoop.
• At the money: de marktprijs en de uitoefenprijs van de optie is aan elkaar gelijk.

Een forward is ook onderdeel van een derivaat. Het wordt gedefinieerd als een contract waarbij een vastgelegde hoeveelheid goederen of bijvoorbeeld vreemde valuta op termijn worden gekocht door de houder en verkocht door de schrijver tegen een van te voren vastgelegde prijs. Deze vastgelegde prijs wordt de forward price of de forward rate genoemd. De koper heeft een long position op de onderliggende waarde en hoopt op een stijging in de prijs. De verkoper heeft een short position op de onderliggende waarde en hoopt op een prijsdaling. De marktwaarde wordt de spot price of de spot rate genoemd op het moment van het afsluiten van het contract. De datum waarop de levering zou plaats vinden wordt de forward date genoemd.

Journaalpost van het aangaan van het contract
1.. Forwardcontract X
Aan 110 Bank

Journaalpost van de waardestijging
1.. Forwardcontract X
Aan 9.. Winst op forwardcontract X

Journaalpost van de verkoop
110 Bank
Aan 1.. Forwardcontract X
Aan 9.. Winst op forwardcontract X

De future is een speciale vorm van een termijncontract dat verhandeld wordt op georganiseerde termijnmarkten. Deze termijnmarkt rekent af met koper en verkoper waardoor er geen sprake is van debiteuren of crediteuren risico’s. Daarnaast is er sprake van gestandaardiseerde hoeveelheden, vaste leverdata en plaats in tegenstelling tot een forward.

De dagprijs is de prijsnotering van een future. Dit is de marktwaarde van een gestandaardiseerde hoeveelheid en kwaliteit dat op een bepaald moment in de toekomst afgeleverd moet worden op een bepaalde plaats.

Een andere vorm van een derivaat is een swap. Een swap is een ruiltransactie die vaak gebruikt wordt om risico’s met betrekking tot de valuta of de rente af te dekken. Er is dan sprake van een valutaswap of een renteswap. Het ruilobject is een kasstroom. Het is dus eigenlijk een ruil van een reeks kasstromen in de toekomst tegen een andere reeks kasstromen in de toekomst.

Wat wordt bedoeld met de verwerking, de waardering en de winstbepaling van een financieel instrument?

De Nederlandse wetgeving maakt onderscheid tussen het verwerken (= recognition) en waarderen (= measurement) wanneer het gaat om financiële instrumenten.

Dit kan verwerkt worden in de balans (recognition) of het kan niet verwerkt worden in de balans (derecognition). Wanneer het wel verwerkt wordt in de balans kan het ingedeeld worden in de eerste verwerking in de balans (initial recognition) of de latere verwerking in de balans (subsequent recognition). Het begrip initial recognition speelt een rol wanneer de onderneming een financieel actief of financiële verplichting opneemt op de balans wanneer er contractuele verplichtingen of rechten ontstaan ten aanzien van dat instrument. Het begrip subsequent recognition speelt een rol bij de winstbepaling en de waardering.

Wat is het verschil tussen een transactiedatum een leveringsdatum?
De transactiedatum is de datum waarop een bepaalde transactie wordt aangegaan. De leveringsdatum is de datum waarop geleverd wordt.

De financiële activa moeten gewaardeerd worden tegen de kostprijs bij de eerste verwerking in de balans (initial recognition). Met de kostprijs wordt de reële waarde van de tegenprestatie op dat moment bedoeld. Het kan zijn dat de reële waarde nul is op de transactiedatum bij bepaalde derivaten, zoals swaps of de forward. Deze waarderingsgrondslag geldt zowel voor de financiële activa als de financiële verplichtingen.

Er bestaan vijf categorieën voor de waardering van de financiële activa na de eerste verwerking (subsequent recognition):

1. Financiële activa die onderdeel zijn van de handelsportefeuille.
2. Derivaten die worden aangehouden voor hedge doeleinden, derivaten met een beursgenoteerde onderliggende waarde of derivaten met een onderliggende waarde die niet beursgenoteerd is.
3. Gekochte leningen en obligaties die geen onderdeel zijn van een handelsportefeuille.
4. Leningen en overige vorderingen die verstrekt zijn en geen onderdeel zijn van een handelsportefeuille.
5. Investeringen in eigen vermogen instrumenten die geen onderdeel zijn van een handelsportefeuille. Dit kan beursgenoteerd of niet beursgenoteerd zijn.

Een financiële verplichting kan verdeeld worden in drie soorten:
1. Derivaten
2. Financiële verplichtingen die onderdeel zijn van een handelsportefeuille.
3. Overige financiële verplichtingen

Op welke manier worden de financiële instrumenten gepresenteerd en toegelicht?

In IAS 32, IFRS 7 en Richtlijn 290 is de presentatie en toelichting van de financiële instrumenten (= presentation and disclosure) vastgelegd. Hier wordt verder niet heel duidelijk op in gegaan.

Volgens ISA 32 en de RJ moeten hybride financiële instrumenten (dit zijn de financiële instrumenten die zowel een schuldcomponent als een component eigen vermogen bevatten) de posten afzonderlijk classificeren. Hier is sprake van split accounting.
Wanneer gebruik gemaakt wordt van hedge instrumenten is het verplicht dit erg gedetailleerd te presenteren en toe te lichten. Daarnaast is saldering van een financiële verplichting met een financieel actief verplicht wanneer de rechtspersoon het voornemen heeft het saldo af te wikkelen of wanneer de rechtspersoon een juridisch instrument heeft om het actief en de post van het vreemd vermogen gesaldeerd af te werken.

Wat wordt verstaan onder het begrip hedge accounting?

Zoals eerder in dit hoofdstuk genoemd is hedge accounting de manier waarop de afgedekte positie en het afdekkingsinstrument (het hedge instrument) wordt verwerkt in de financiële verslaggeving. Het is een uitzondering op de algemene bepalingen voor de resultaatbepaling en de waardering van de financiële instrumenten. Het doel van hedging is het gelijktijdig verwerken van de resultaten van het hedge instrument en de afgedekte positie.

De RJ maakt onderscheid in vier modellen voor de verwerking van hedge accounting:

• De reële waarde hedge. Dit wordt ook wel de fair value hedge genoemd. Dit is het bedrag waarvoor een actief verhandeld kan worden of een verplichting afgewikkeld kan worden tussen partijen die goed geïnformeerd zijn, tot een transactie bereid zijn en die onafhankelijk zijn. Het gaat om een waardeverandering van de financiële verplichting of financieel actief op de balans waarbij het hedge instrument gewaardeerd wordt tegen de reële waarde.
• De kasstroom hedge. Dit wordt ook wel een cash flow hedge genoemd. Dit is een hedge voor het afdekken van het risico dat er veranderingen plaats vinden in de toekomstige kasstromen.
• De netto investering hedge. Dit wordt ook wel het net investment hedge genoemd. Het gaat hier om het afdekken van het risico op een verandering van de waarde van een investering in een buitenlandse deelneming die een andere valuta heeft dan de valuta die gebruikt wordt in de jaarrekening van de moedermaatschappij.
• De kostprijs hedge. Deze vorm van hedging wordt alleen toegelaten door de RJ. De afgedekte positie en het dekkingsinstrument worden gewaardeerd tegen de kostprijs.

Wat verstaan we onder het begrip vreemde valuta? En hoe wordt hier mee gerekend? - Chapter 11

Op welke manier wordt een vreemde valuta omgerekend?

De jaarrekening van een onderneming wordt opgesteld aan de hand van de functionele valuta. De functionele valuta is de valuta wordt gedefinieerd als de geldeenheid die de economische gevolgen van de gebeurtenissen, omstandigheden en transacties belangrijk voor de onderneming op de meest getrouwe manier weergeeft. De functionele valuta is meestal gelijk aan de valuta van het land waarin de onderneming de meeste geldmiddelen uitgeeft en ontvangt. De lokale valuta is de valuta van het land waarin de onderneming gevestigd is. De functionele valuta hoeft niet gelijk te zijn aan de lokale valuta.

Een vreemde valuta kan gedefinieerd worden als elke andere valuta dan de functionele valuta van een onderneming. Op drie manieren kan een onderneming in aanraking komen met een vreemde valuta:

1. De onderneming kan een transactie aangaan in een vreemde valuta. De transacties die gedaan worden in een vreemde valuta, moeten omgerekend worden in de functionele valuta bij de opstelling van de jaarrekening. De omrekeningsverschillen worden rechtstreeks verwerkt in het eigen vermogen of worden opgenomen in de winst- en verliesrekening.

2. De onderneming kan een bedrijfsuitoefening hebben in het buitenland. Wanneer de onderneming een bedrijfsuitoefening heeft in het buitenland kan de onderneming te maken hebben met een vreemde valuta. De deelneming in het buitenland kan een andere functionele valuta hebben dan de moedermaatschappij.

3. De onderneming kan haar eigen jaarrekening presenteren in een andere valuta dan een functionele valuta. De onderneming kan verplicht of vrijwillig de jaarrekening presenteren in een andere valuta dan de functionele valuta wanneer de onderneming de jaarrekening in de functionele valuta opgesteld heeft.

De presentatie valuta is een geldeenheid waarin de externe jaarrekening wordt gepresenteerd. De activa en de passiva worden omgerekend tegen de slotkoers op balansdatum. De baten en lasten worden omgerekend tegen de wisselkoersen op transactiedatum in de winst- en verliesrekening.

Hoe ziet een transactie in een vreemde valuta eruit?

De transactie moet omgerekend worden tegen de contante wisselkoers tussen de vreemde valuta en de functionele valuta op de transactiedatum. Dit geldt voor de eerste verwerking (initial recognition) van een transactie in een vreemde valuta. Voor de latere verwerking (subsequent recognition) worden de posten in de vreemde valuta omgerekend tegen de koers van de functionele valuta op balansdatum (slotkoers).

Journaalpost grondstoffenverbruik
400 Verbruikte grondstoffen XXX
Aan 300 Voorraad grondstoffen XXX

Journaalpost van de betaling aan crediteuren
140 Crediteuren XXX
Aan 110 Bank XXX
Aan 985 Koersverschillen vreemde valuta XXX

De vreemde valuta problematiek is vaak lastiger vo11.1or monetaire posten dan niet monetaire posten. Een materiële of niet monetaire post is bijvoorbeeld de post grondstoffen. Een voorbeeld van een monetaire post is crediteuren.

Hoe ziet een vordering op debiteuren eruit in de balans? En op welke manier wordt een schuld aan crediteuren in vreemde valuta geboekt in de journaalposten?

Nederlandse bedrijven zijn verplicht transacties met buitenlandse ondernemingen vast te leggen in hun boekhouding. Wanneer Nederlandse bedrijven handelt met ondernemingen buiten de Europese Unie (EU) ontstaan er vorderingen en schulden in vreemde valuta.

Wanneer een onderneming handelt met bijvoorbeeld Noorwegen (NOK) of met het Verenigd Koninkrijk moeten er twee kolommen opgesteld worden. Een kolom met vorderingen in respectievelijk kronen en ponden. Daarnaast moet een kolom opgesteld worden voor de bedragen die omgerekend zijn in euro’s.

Het omrekenen van de vreemde valuta naar bedragen in euro’s verloopt op de volgende manier:

1. Wanneer de vordering of schuld in de vreemde valuta ontstaat, wordt het bedrag in de vreemde valuta omgerekend tegen de koers op de dag van het ontstaan van de vordering of schuld.

2. Er wordt gebruik gemaakt van de koers waartegen de bank een geïncasseerde vordering of betaalde schuld afrekent bij de vereffening van een schuld of een vordering in een vreemde valuta.

Er ontstaat een koersresultaat wanneer er een verschil is in de koers van de vreemde valuta op de bovengenoemde momenten. Dit verschil wordt genoteerd op de rekening 985 koersverschillen vreemde valuta bij de vereffening van een vordering of een schuld.

Journaalpost koersverschil op het moment van vereffening van een schuld bij een organisatie. Dit wordt overgebracht naar de winst- en de verliesrekening.
985 Koersverschillen vreemde valuta XXX
Aan 141 Crediteuren XXX

Journaalpost van een voordelig koersverschil op de post debiteuren.
131 Debiteuren XXX
Aan 985 Koersverschillen vreemde valuta XXX

Het is belangrijk te onthouden dat zowel de voordelige als de nadelige koersverschillen worden overgeboekt naar de winst- en verliesrekening. De koersverschillen worden opgenomen onder de financiële baten en lasten in de externe jaarrekening.

Voorbeeld met goederen in een vreemde valuta:
De voorraad die ontvangen wordt in een vreemde valuta wordt geboekt tegen de koers op het tijdstip waarop de goederen ontvangen worden. De voorraden in de vreemde valuta op balansdatum worden tegen de op dat moment geldende koers omgerekend. Tussen deze twee momenten kunnen verschillen in de koers optreden. Deze verschillen worden koersverschillen genoemd en worden opgenomen in de winst- en verliesrekening onder de financiële baten en lasten van een onderneming.

Op welke manier wordt de functionele valuta omgerekend naar een presentatievaluta?

De functionele valuta is de geldeenheid die de economische gevolgen van verschillende gebeurtenissen, transacties en omstandigheden op de meest getrouwe manier weergeeft. Het gaat hier om de gebeurtenissen, transacties en omstandigheden die van belang zijn voor de betreffende onderneming. De presentatievaluta is de geldeenheid waarin de externe jaarrekening wordt gepresenteerd. Bij de omrekening van de functionele valuta naar de presentatievaluta moeten alle activa en passiva worden omgerekend naar de slotkoers op balansdatum.

Een reserve omrekeningsverschillen kan opgemaakt worden wanneer er verschillen in de koersen ontstaan. Deze reserve omrekeningsverschillen houdt in dat de verschillen in de koersen op vreemde valuta geboekt worden op deze reserve wanneer deze koersverschillen rechtstreeks verwerkt worden in het eigen vermogen.

Er ontstaat uiteraard geen reserve omrekeningsverschillen wanneer er geen verschillen zijn in de koersen van de activa en de passiva tijdens de omrekening.

Wat houdt het begrip een valutaswap in?

Een valutaswap is een contract waarin vermeld wordt dat de contractpartijen leningen in verschillende valuta met elkaar ruilen. Deze leningen worden op een afgesproken tijdstip in de toekomst weer terug ruilen tegen een koers die is vastgesteld op de datum dat het contract wordt afgesloten. Een valutaswap kan gecombineerd worden met een renteswap. Het valutadeel van de swap kan tegen reële waarde gewaardeerd worden. De veranderingen in waarde worden opgenomen op de winst- en verliesrekening.

Welke bijzondere onderwerpen zijn belangrijk te bespreken? - Chapter 12

Welke wijzigingen in stelsels kunnen geïdentificeerd worden?

Stelselmatigheid moet in overwegen genomen worden bij het opmaken van de

• De eis van gelijktijdige stelselmatigheid. Deze eis houdt in dat er zo veel mogelijk dezelfde grondslagen voor de waardering, presentatie en winstbepaling in acht genomen moeten worden voor activa van dezelfde soort en/of transacties. Alle transacties en gebeurtenissen worden op dezelfde manier verwerkt. Het moment waarop ze plaatsgevonden hebben is niet van invloed.
• De eis van voltijdige stelselmatigheid. Deze eis houdt in dat de grondslagen die gekozen zijn voor de waardering, winstbepaling en presentatie niet elk jaar gewijzigd mogen worden.

Er is sprake van een stelselwijziging wanneer de eis van voltijdige stelselmatigheid of de gelijktijdige stelselmatigheid doorbroken wordt. Een stelselwijziging kan op de volgende onderwerpen betrekking hebben:

• De grondslagen voor zowel de waardering als de winstbepaling.
• De grondslagen voor consolidatie.
• De grondslagen voor de presentatie van het resultaat en/of het vermogen van een onderneming.
• De grondslagen voor het presenteren en het opstellen van het overzicht van het totaalresultaat en het kasstroomoverzicht.

De eerste twee genoemde onderwerpen kunnen een effect hebben op het resultaat en/of het vermogen. Een wijziging van een schatting kan ook invloed hebben op het resultaat en/of het vermogen. Een voorbeeld van een schattingswijziging is wanneer de lineaire afschrijving van een materieel actief veranderd wordt in een versnelde manier van afschrijven. Dit wordt echter een schattingswijziging in plaats van een stelselwijziging genoemd.

Volgens de eis van stelselmatigheid moet het nieuwe stelsel integraal worden toegepast wanneer er sprake is van een stelselwijziging. De stelselwijziging wordt met terugwerkende kracht toegepast in een bepaald jaar. Er wordt in feite gedaan alsof er nooit een ander stelsel toegepast is geweest. Dit wordt de retrospectieve methode genoemd. Er kan ook sprake zijn van een prospectieve methode. Hiermee wordt bedoeld dat de stelselwijziging niet met terugwerkende kracht ingevoerd wordt. Deze methode is echter in het algemeen niet toegestaan door de Nederlandse wetgeving.

De eis van gelijktijdige stelselmatigheid heeft vaak te maken met:

• Een jaareffect. Dit is een effect in het jaar waarin de stelselwijziging plaatsvindt. Dit is een effect dat een stelselwijziging automatisch heeft op het resultaat.
• Een cumulatief effect. Dit is een effect dat veroorzaakt wordt door een stelselwijziging. Dit komt door veranderingen in de waardering van een balanspost aan het begin van het jaar waarin de stelselwijziging plaatsvindt. Dit cumulatieve effect wordt rechtstreeks opgenomen in het eigen vermogen van een onderneming. Hier wordt de balanspost ‘overige reserves’ voor gebruikt, tenzij de wet een andere balanspost voorschrijft. Het cumulatief effect ontbreekt bij de prospectieve methode.

Er kan gebruik gemaakt worden van twee verschillende systemen voor de waardering van de voorraden:

• FIFO: First In First Out.
• LIFO: Last In First Out.

Er kan sprake zijn van een negatief cumulatief effect wanneer het resultaat bij de verwerking van het cumulatief effect dubbel in de winst- en verliesrekening terecht komt.

In de praktijk is het vrijwel onmogelijk het cumulatief effect te berekenen wanneer er overgeschakeld wordt van het fifo systeem naar het lifo systeem.

Wat wordt bedoeld met de term schattingswijzigingen?

Er moeten veel schattingen gedaan worden bij het opmaken van de jaarrekening. Denk hierbij bijvoorbeeld aan de economische levensduur van een materieel actief of het beoordelen van de mogelijkheid tot innen van debiteuren. Een schattingswijziging houdt in dat een eerdere schattig die gemaakt is wordt herzien. Bij een schattingswijziging kan er ook sprake zijn van een herziening van een schattingsmethode of een methode voor afschrijving.

Een schattingswijziging kan noodzakelijk zijn voor de onderneming wanneer er wijzigingen plaatsvinden in de omstandigheden of wanneer er nieuwe informatie beschikbaar komt.

Een schattingswijziging wordt verwerkt in de winst- en verliesrekening. Het wordt verwerkt in de periode waarin deze wijziging plaatsvindt en/of in de winst- en verliesrekening in de toekomst waarop deze schattingswijziging van toepassing is.

De retrospectieve methode voor de verwerking is niet toegestaan voor een schattingswijziging. Dit wordt benoemd in zowel IFRS als de RJ.

Journaalpost voor een schattingswijziging: een dotatie wordt verhoogd met een bepaald bedrag.
435 Afschrijvingskosten debiteuren XXX
Aan 135 Voorziening debiteuren XXX

Wanneer de dotatie volledig ten laste van de winst- en verliesrekening gelegd is, betekent dit dat er sprake is van een effect op één jaar.

Wat houdt het begrip foutenherstel in?

Er kunnen op veel verschillende plaatsen fouten gemaakt worden in de boekhouding. Een fout in de boekhouding kan hersteld worden door gebruik te maken van een correctiejournaalpost. Er kan bepaald worden wat had anders gejournaliseerd moeten worden? En wat is er op dit moment gejournaliseerd?
De correctie is dan: hetgeen wat gejournaliseerd had moeten worden – hetgeen wat gejournaliseerd is.
Gemakkelijk om te onthouden: had – is = correctie

Voorbeeld
Gejournaliseerd had moeten worden:
800 Inkoopprijs verkopen €1500
Aan 700 Voorraad goederen €1500

Er is het volgende gejournaliseerd:
800 Inkoopprijs verkopen €2000
Aan 700 Voorraad verkopen €2000

Er kan een correctie gemaakt worden om de fout te herstellen. Volgens de regel moet het had minus is zijn. Hieruit volgt de volgende journaalpost:
700 Voorraad goederen €500
Aan 800 Inkoopprijs verkopen €500

Een fout kan ook ontdekt worden in het journaal van een al afgesloten boekjaar. De correctiejournaalpost kan in het lopende boekjaar volgens de correctieregel wanneer de correctie alleen betrekking heeft op de balansrekening.

Wanneer dit geleid heeft tot een onjuistheid in het resultaat in een reeds afgesloten boekjaar moet er nog eens goed gekeken worden naar de correctieposten.

Er kan onderscheid gemaakt worden in een materiële fout en een niet materiële fout. Wanneer er sprake is van een fout van materieel belang in de jaarrekening wordt hiermee bedoeld dat er zodanige fouten in de al vastgestelde of goedgekeurde jaarrekening zitten en dat er niet voldaan kan worden aan het geven van het wettelijk vereiste inzicht. De materialiteit wordt bepaald aan de hand van de vraag of de fout de economische beslissingen van de gebruikers kunnen beïnvloeden die de gebruikers maken op basis van de jaarrekening.

Het herstel van een materiële fout moet volgens de RJ hersteld worden als een rechtstreekse mutatie van het eigen vermogen aan het begin van het boekjaar waarin het herstel plaatsvindt. Er moet een melding gemaakt worden in de jaarrekening van de materiële fout en het effect van deze fout.

Een niet materiële fout moet volgens de RJ verwerkt worden in de eerstvolgende winst- en verliesrekening die opgesteld wordt. Er wordt een speciale rekening gebruikt namelijk de rekening ‘Correctie resultaten’.

Journaalpost van een correctie van een verkoopfactuur die een onderneming ontvangt van een debiteur aan.
130 Debiteuren €953
Aan 181 Te betalen omzetbelasting €153
Aan 9.. Correctie resultaten van jaar XX €800

Voorbeeld 1:
De voorraad goederen is gewaardeerd voor een bedrag van: € 150.000
De voorraad goederen had gewaardeerd moeten worden voor een bedrag van: € 250.000
De vereiste verhoging van de waardering van de voorraden is: € 100.000

De journaalpost voor de correctie van de waardering van de voorraad goederen is:
700 Voorraad goederen €100.000
Aan 0.. Correctie resultaten

Voorbeeld 2:
De voorraad goederen is gewaardeerd voor een bedrag van: € 300.000
De voorraad goederen had gewaardeerd moeten worden voor een bedrag van: € 250.000
De vereiste verlaging van de waardering van de voorraden is: € 500.000

De journaalpost voor de correctie van de waardering van de voorraad goederen is:
0.. Correctie resultaten €50.000

700 Voorraad goederen €50.000

Op welke manier worden quasi goederen vastgelegd in de administratie? - Chapter 13

Wat is een quasi goed? En noem een paar voorbeelden van deze goederen.

Een quasi goed is een door een onderneming afgegeven bonnen of andere voorwerpen van waarde. Deze bonnen of andere voorwerpen bieden het recht op een toekomstige prestatie door de onderneming die deze goederen uitgeeft. Quasi goederen ontstaan bij dienstverlenende bedrijven omdat ze geen uitgaande goederenstroom plaatsvindt bij de verkoop van diensten. Voorbeelden van quasi goederen zijn bijvoorbeeld kaartjes voor de bioscoop, vliegtickets, kaartjes voor de dierentuin, munten voor een automaat enzovoorts.

Quasi goederen komen ook voor bij handelsondernemingen. Voorbeelden zijn dan cadeaubonnen, ruilbonnen, spaarzegels bij de supermarkt, andere verschillende soorten spaarzegels enzovoorts.

Net als bij bankbiljetten en munten kunnen de volgende zaken onderscheiden worden bij quasi goederen:

• De intrinsieke waarde welke over het algemeen vrijwel nihil is.
• De nominale waarde. Dit is de waarde die op het quasi goed vermeld staat. Bijvoorbeeld een cadeaubon ter waarde van €15 heeft een nominale waarde van €15.
• De verkeerswaarde. Dit is de waarde die toegekend wordt aan een quasi goed in ‘het verkeer’. Wanneer quasi goederen een nominale waarde hebben is de verkeerswaarde meestal gelijk aan de nominale waarden. Wanneer het gaat om bijvoorbeeld tickets voor een concert, kan de verkeerswaarde toenemen wanneer de kaartjes voor het concert heel snel uitverkocht waren.

Daarnaast kunnen quasi goederen verdeeld worden in twee soorten:

• Onpersoonlijke quasi goederen. De houder heeft recht op een bepaalde dienst. Voorbeelden van onpersoonlijke quasi goederen zijn een voucher van een hotel, prepaidkaarten of kaartjes voor een theatervoorstelling.
• Persoonlijke quasi goederen. Soms kan een dienst geleverd worden aan een persoon die vermeld staat op het quasi goed. Een voorbeeld hiervan is een vliegticket.

Welk verband bestaat er tussen de quasi goederenbeweging en de geldbeweging?

Er bestaan vier handelingen, namelijk inkopen, verkopen, innen en betalen. Er bestaan twee soorten voorraden, namelijk goederen en geld in de kas of bij de bank. Er bestaan twee soorten stromingen, namelijk de geldstromen en de goederenstromen.
De goederenstroom ziet er als volgt uit: Inkopen à goederen à verkopen
De geldstroom ziet er als volgt uit: Innen à geld in de kas of bij de bank à betalen.

Er ontstaan schulden wanneer de inkopen betaald moet worden. Er bestaan vorderingen wanneer de verkopen geïnd moeten worden.

Een waardenkringloop schema is een schematische voorstelling van de relaties tussen de goederen- en de geldstromen binnen een bepaalde onderneming. Dit schema ziet er als volgt uit: inkopen --> goederen --> verkopen --> vorderingen --> Innen --> geld in de kas of bij de bank --> betalen --> schulden --> inkopen enzovoorts.

Bij de interne controle van een ondernemingen spelen de relaties in dit schema een belangrijke rol. De controle van de bovenstaande stromen heeft betrekking op de volledigheid van de opbrengstverantwoording.

Beginstand van de voorraad + inkopen – verkopen = eindstand van de voorraad
Anders gezegd: de beginstand van de voorraad + inkopen – eindstand van de voorraad = verkopen

Wanneer er een wijziging plaatsvindt in de post goederen, zal er ook een wijziging plaatsvinden in de vorderingen, schulden, geld in kas of bij de bank.

Dit schema voor de waardenkringloop kan niet alleen toegepast worden op handelsondernemingen, maar ook op dienstverlenende ondernemingen. Er wordt dan gewerkt met quasi goederen. Aan de hand van de nominale waarde van deze quasi goederen kan een controle uitgevoerd worden op de volledigheid van de opbrengstverantwoording. Dit houdt in dat het een controle is die antwoordt geeft op de vraag: ‘is de totale gegenereerde omzet geboekt op de rekening 840 opbrengst verkopen?’

Het recht op de toekomstige prestatie van de onderneming die verbonden is aan het quasi goed kan pas uitgeoefend worden nadat ze in het verkeer gebracht zijn. De verkeerswaarde is ‘in ruste’ wanneer de quasi goederen zich nog in de onderneming bevinden. Wanneer hier sprake van is, hoeft dit niet vastgelegd te worden in het grootboek. Dit wordt echter meestal wel bijgehouden in de eigen administratie van de onderneming.

Tegenwoordig worden quasi goederen steeds vaker gegenereerd door middel van een automatisch systeem. Voorbeelden hiervan zijn de ov-chipkaart van de NS, vliegtickets via het internet, bioscoop tickets via het internet, een toegangskaartje voor een voorstelling in het theater gaat via het internet enzovoorts. De opbrengst wordt direct in het systeem geregistreerd wanneer het quasi goed (het kaartje bijvoorbeeld) wordt uitgegeven. Een voorraad van de nog in omloop te brengen quasi goederen tegen de verkeerswaarde komt in een geautomatiseerd systeem niet voor.

Een obligo is de verplichting voor het leveren van een bepaalde prestatie. Deze verplichting moet ook uit het grootboek van een onderneming blijken wanneer er een tijd zit tussen het moment van de verkoop van een quasi goed en het moment waarop de prestatie voor het quasi goed geleverd wordt.

Wanneer wordt de quasi goederenbeweging niet vastgelegd in het grootboek van een onderneming?

Het kan zijn dat de voorraad van quasi goederen niet opgenomen wordt in het grootboek van een onderneming. Dit is voornamelijk gebruikelijk bij quasi goederen die geen aangegeven verkeerswaarde hebben. Voorbeelden zijn een cadeaubon of een ruil bon. Vaak wordt in de administratie alleen het aantal van die bonnen weergegeven. De grootboekrekening 7.. Voorraad quasi goederen ontbreekt wanneer dit zo is.

Voorbeeld
Er wordt een factuur ontvangen van een drukkerij voor het drukken van bonnen van €1452. Volgens het kasregister is het volgende verkocht: sportartikelen (€13.000), cadeaubonnen (€325) en totaal €16.055 inclusief 21% omzetbelasting. Er zijn bonnen om te ruilen uitgeschreven voor €484 inclusief 21% omzetbelasting omdat er goederen retour ontvangen zijn.

De volgende journaalposten kunnen gemaakt worden voor bovenstaande gebeurtenissen.

Journaalpost voor de ontvangen factuur van de drukkerij
495 Aanmaakkosten quasi goederen XXX
180 Te vorderen omzetbelasting XXX

Aan 140 Crediteuren XXX

Journaalpost voor de verkopen volgens het kasregister
101 Kas afdeling sport XXX
Aan 853 Opbrengst verkopen sport XXX
Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX
Aan 148 Cadeaubonnen in omloop XXX

Journaalpost voor het uitgeven van de bonnen om te ruilen voor de retour ontvangen goederen

853 Opbrengst verkopen afdeling sport XXX
181 Te betalen OB XXX
Aan 149 Ruilbonnen in omloop XXX

Journaalpost voor de afdracht van de kas voor de afdeling sport

100 Kas
148 Cadeaubonnen in omloop
149 Ruilbonnen in omloop
Aan 101 Kas afdeling sport

De grootboekrekening 101 kas afdeling sport is een controlerende tussenrekening die gebruikt wordt bij het journaliseren. Na het afdragen van de volledige omzet inclusief omzetbelasting van de afdeling sport van deze organisatie aan de centrale kas moet deze rekening geen saldo meer hebben.

Wanneer wordt de quasi goederenbeweging wel vastgelegd in het grootboek van een onderneming?

Het obligo in verband met de quasi goederen die op een bepaald moment nog in omloop zijn kan vastgesteld worden met behulp van een grootboekrekening. Bijvoorbeeld: 145 Munten in omloop.

Een onderneming verkoopt munten per stuk aan personeelsleden. Dit zijn munten voor een koffieapparaat. Er komt koffie uit de automaat wanneer er een muntje in het apparaat gegooid is.

De journaalpost voor het ontvangen en betalen van de munten per kas

495 Aanmaakkosten voor munten XXX
180 Te vorderen omzetbelasting XXX

Aan 100 Kas XXX

+
740 Voorraad munten XXX
Aan 741 In omloop te brengen munten XXX

De journaalpost voor het verkopen van de munten aan personeelsleden

101 Kas onderneming XXX
Aan 740 Voorraad munten XXX
+
741 In omloop te brengen munten XXX

Aan 145 Munten in omloop

De journaalpost voor het aantal bekertjes koffie dat het apparaat geschonken heeft.

137 Te ontvangen munten XXX
Aan 845 Opbrengst koffie XXX
Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX

De journaalpost voor het uit het automaat gehaalde muntjes die afgedragen zijn bij de administratie.

740 Voorraad munten XXX
Aan 137 Te ontvangen munten XXX

+
145 Munten in omloop XXX
Aan 741 In omloop te brengen munten XXX

Bij het vaststellen van de obligo in verband met de quasi goederen die nog in omloop zijn op een bepaald moment kan ook gebruik gemaakt worden van twee grootboekrekeningen. Bijvoorbeeld: 145 Munten in omloop en 740 Voorraad munten.

De journaalpost voor het ontvangen en betalen van de munten per kas

495 Aanmaakkosten voor munten XXX
180 Te vorderen omzetbelasting XXX
Aan 100 Kas XXX
+
740 Voorraad munten XXX
Aan 145 Munten in omloop XXX

De journaalpost voor het uit het automaat gehaalde muntjes die afgedragen zijn bij de administratie.

100 Kas XXX
Aan 740 Voorraad munten XXX

De journaalpost voor het aantal bekertjes koffie dat het apparaat geschonken heeft.

137 Te ontvangen munten XXX
Aan 845 Opbrengst koffie XXX
Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX

De journaalpost voor het uit het automaat gehaalde muntjes die afgedragen zijn bij de administratie.
740 Voorraad munten XXX
Aan 137 Te ontvangen munten XXX

Op welke manier wordt statiegeld in de administratie vastgelegd? - Chapter 14

Hoe werkt statiegeld bij emballage?

Een verkoper kan goederen aan een klant afleveren in een kartonnen doos, een plastic tas, een fles, een kist enzovoorts. Dit wordt emballage genoemd. De verkoper kan de kosten van deze emballage bij de klant in rekening brengen. De meeste soorten emballage kunnen vaker als verpakkingsmaterieel gebruikt worden. De plastic fles waar bijvoorbeeld frisdrank in gedaan wordt kan bijvoorbeeld vaker gebruikt worden. De kosten voor emballage kunnen aan de ene kant omlaag wanneer het verpakkingsmateriaal opnieuw gebruikt kan worden. Aan de andere kant nemen de schoonmaakkosten en de kosten voor het transport toe.

De verkoper brengt statiegeld in rekening om ervoor te zorgen dat klanten de emballage teruggeven en de emballage opnieuw gebruikt kan worden. Deze terugbetaling vindt plaats wanneer de klant de emballage retour brengt. Een belangrijke voorwaarde voor het terugbrengen van de emballage is dat de prijs voor het statiegeld hoger is dan de werkelijke waarde van de emballage.

Het statiegeld kan op diverse manieren vastgelegd worden in het grootboek. De rekening 147 statiegeld is een obligorekening

Journaalpost voor het in rekening brengen van statiegeld aan een klant.

130 Debiteuren * tegen statiegeld *
Aan 147 Statiegeld * tegen statiegeld *

Journaalpost voor de terug ontvangst van de emballage.
147 Statiegeld * tegen statiegeld *

Aan 130 Debiteuren * tegen statiegeld *

Er bestaan diverse mogelijkheden om emballage vast te leggen in de boekhouding. Hieronder worden diverse manieren besproken aan de hand van hetzelfde voorbeeld.

Voorbeeld
Een onderneming in Groningen legt de voorraad emballage vast tegen een vaste verrekenprijs per vat. Er is sprake van statiegeld voor een vat. Er wordt een factuur ontvangen voor de vaten. Over deze ontvangst moet 21% omzetbelasting betaald worden. De vaten worden dus op rekening gekocht. Vervolgens wordt aan de klanten zowel de goederen als het statiegeld voor de vaten in rekening gebracht. Er worden vaten retour ontvangen van klanten. Sommige vaten worden afgekeurd van de voorraad. Na een tijdje kan de onderneming in Groningen aannemen dat sommige vaten niet meer teruggebracht zullen worden. Hierover moet wel 21% omzetbelasting betaald worden.

De journaalpost voor de factuur die ontvangen is voor de vaten.
750 Ingekochte emballage XXX
180 Te vorderen omzetbelasting XXX
Aan 140 Crediteuren XXX
Aan 755 PV op ingekochte emballage XXX

De journaalpost voor de goederen inclusief emballage en de te betalen omzetbelasting die in rekening gebracht worden bij de klant.
130 Debiteuren XXX
Aan 840 Opbrengst verkopen XXX

Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX
Aan 147 Statiegeld XXX

+
800 Inkoopprijs verkopen XXX
Aan 700 Voorraad goederen XXX

De journaalpost voor de vaten die teruggebracht zijn door klanten
147 Statiegeld XXX
Aan 130 Debiteuren XXX

De journaalpost voor de vaten die afgekeurd worden bij retour ontvangst.
985 Resultaat afgekeurde vaten XXX
Aan 750 Ingekochte emballage XXX

De journaalpost voor de vaten waarvan de onderneming verwacht dat deze niet meer terug gebracht zullen worden.
147 Statiegeld XXX
Aan 750 Ingekochte emballage XXX
Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX
Aan 986 Resultaat niet geretourneerde emballage XXX

Bij deze eerste mogelijkheid wordt de voorraad emballage in de eigen onderneming gehouden in combinatie met de voorraad emballage bij derden in een grootboekrekening, namelijk de rekening 750 Ingekochte emballage. Hiervan is bij deze tweede mogelijkheid ook sprake. Er kan gebruik gemaakt worden van twee grootboekrekeningen bij het berekenen van de statiegeldverplichting. De rekeningen 147 statiegeld geeft de maximaal mogelijke statiegeldverplichting weer en niet de wettelijke statiegeldverplichting.

De journaalpost voor de factuur die ontvangen is voor de vaten.
750 Ingekochte emballage XXX
180 Te vorderen omzetbelasting XXX
Aan 140 Crediteuren XXX
Aan 755 PV op ingekochte emballage XXX
+
148 Emballage in eigen bedrijf XXX
Aan 147 Statiegeld XXX

De journaalpost voor de goederen inclusief emballage en de te betalen omzetbelasting die in rekening gebracht worden bij de klant.
130 Debiteuren XXX
Aan 840 Opbrengst verkopen XXX

Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX
Aan 148 Emballage in eigen bedrijf XXX

+
800 Inkoopprijs verkopen XXX
Aan 700 Voorraad goederen XXX

De journaalpost voor de vaten die teruggebracht zijn door klanten
148 Emballage in eigen bedrijf XXX
Aan 130 Debiteuren XXX

De journaalpost voor de vaten die afgekeurd worden bij retour ontvangst.

985 Resultaat afgekeurde vaten XXX

Aan 750 Ingekochte emballage XXX
+
147 Statiegeld XXX
Aan 148 Emballage in eigen bedrijf XXX

De journaalpost voor de vaten waarvan de onderneming verwacht dat deze niet meer terug gebracht zullen worden.
147 Statiegeld XXX
Aan 750 Ingekochte emballage XXX
Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX
Aan 986 Resultaat niet geretourneerde emballage XXX

Bij de derde en laatste mogelijkheid wordt de voorraad emballage in eigen bedrijf genoteerd op de grootboekrekening 750 Voorraad emballage. De voorraad bij derden wordt genoteerd op de grootboekrekening 751 Emballage in omloop. De verplichting voor statiegeld wordt gezien als het saldo van een rekening, namelijk de rekening 147 Statiegeld.

De journaalpost voor de factuur die ontvangen is voor de vaten.
750 Ingekochte emballage XXX
180 Te vorderen omzetbelasting XXX
Aan 140 Crediteuren XXX
Aan 755 PV op ingekochte emballage XXX

De journaalpost voor de goederen inclusief emballage en de te betalen omzetbelasting die in rekening gebracht worden bij de klant.
130 Debiteuren XXX
Aan 840 Opbrengst verkopen XXX

Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX
Aan 147 Statiegeld XXX

+
800 Inkoopprijs verkopen XXX
Aan 700 Voorraad goederen XXX

+
751 Emballage in omloop XXX
Aan 750 Voorraad emballage XXX

De journaalpost voor de vaten die teruggebracht zijn door klanten
147 Statiegeld XXX
Aan 130 Debiteuren XXX

+
750 Voorraad emballage XXX
Aan 751 Emballage in omloop XXX

De journaalpost voor de vaten die afgekeurd worden bij retour ontvangst.

985 Resultaat afgekeurde vaten XXX

Aan 750 Ingekochte emballage XXX

De journaalpost voor de vaten waarvan de onderneming verwacht dat deze niet meer terug gebracht zullen worden.
147 Statiegeld XXX
Aan 751 Emballage in omloop XXX
Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX
Aan 986 Resultaat niet geretourneerde emballage XXX

Wat wordt bedoeld met statiegeld en een huurclausule bij emballage?

Soms verstrijkt er een lange periode voordat een klant de emballage terugbrengt naar de onderneming. Een leverancier kan op bepaalde producten huur in rekening brengen op de emballage wanneer de emballage in bezit is van een klant of afnemer. Dit wordt gedaan om ervoor te zorgen dat de emballage sneller teruggebracht wordt naar de onderneming.

Journaalpost die de verhuurder (meestal de leverancier) maakt voor de huur die hij/zij in rekening brengt aan de afnemer voor de ‘huur’ van de emballage.

192 Te vorderen huur emballage XXX
Aan 880 Huur emballage XXX

Wanneer de emballage teruggebracht wordt naar de onderneming kan de leverancier het terug te betalen statiegeld en de nog te betalen huur met elkaar verrekenen. Hier wordt de volgende journaalpost voor gemaakt:
147 Statiegeld XXX
Aan 192 Te vorderen huur emballage XXX
Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX
Aan 130 Debiteuren XXX

Een storno boeking is een journaalpost waarmee eerder gemaakte journaalposten teruggeboekt kunnen worden.

Hoe ziet de externe verslaggeving voor not-for-profit (non-profit) organisaties eruit? - Chapter 15

Wat zijn de belangrijkste bepalingen voor niet winstgevende organisaties?

De eerder besproken Richtlijnen van de Raad voor de Jaarverslaggeving en Titel 9 Boek 2 BW hebben betrekking op organisaties die een winstoogmerk hebben.

In Titel 9 Boek 2 BW staan twee bepalingen voor deze ondernemingen:
1. Artikel 2:361 lid 2 stelt dat de onderneming zonder winstoogmerk (wanneer dit vereist wordt) de winst- en verliesrekening moet worden vervangen door een exploitatierekening.

2. Artikel 2:396 lid 8 BW stelt dat kleinere rechtspersonen die niet ten doel hebben om winst te maken, soms de jaarrekening niet hoeven te publiceren. Dit geldt onder bepaalde voorwaarden.

Voorbeelden van deze organisaties zonder winstoogmerk zijn woningcorporaties, onderlinge waarborgmaatschappijen. Stichtingen en verenigingen hebben ook geen winstoogmerk. Zij vielen eerder echter niet onder de twee bovenstaande bepalingen. Hier is later verandering in gekomen en zijn er Richtlijnen opgesteld door de Raad voor de Jaarverslaggeving. De volgende richtlijnen worden genoemd:
610 Pensioenfondsen
620 Coöperaties
630 Commerciële stichtingen en verenigingen
640 Organisaties zonder streven naar winst
645 Toegelaten instellingen volkshuisvesting
650 Fondsenwervende instellingen
655 Zorginstellingen
660 Onderwijsinstellingen

Hieronder zullen een diverse richtlijnen besproken worden.

Hoe zien de richtlijnen voor de commerciële stichtingen en verenigingen eruit?

Het is niet volgens de wet verboden dat een stichting of een vereniging winst maakt. Een vereniging of een stichting mag de winst alleen niet uitkeren aan de oprichters of aan de bestuurders. Een vereniging mag de winst niet uitkeren en/of verdelen onder haar leden. Sommige stichtingen en verenigingen kunnen deelnemen aan het economische verkeer op een commerciële manier. Daarom moeten stichtingen en verenigingen zich inschrijven in het handelsregister. Sommige stichtingen of verenigingen kunnen een commerciële stichting of vereniging genoemd worden en kunnen hierdoor onder Titel 9 Boek 2 BW vallen. Een commerciële stichting of vereniging is dus een stichting of vereniging die een of meer ondernemingen in stand houdt die in het handelsregister moeten worden ingeschreven. Dit geldt onder bepaalde voorwaarden. Deze voorwaarden zijn als volgt:

• De instandhouding van een of meerdere organisaties die ingeschreven moeten worden in het handelsregister.
• Het niet bij of krachtens de wet verplicht zijn een jaarrekening op te stellen die gelijk is aan een jaarrekening volgens Titel 9 Boek 2 BW die openbaar gemaakt wordt. Stichtingen of verenigingen die dus minder dan €6 miljoen omzet behalen vallen niet onder Titel 9 boek 2 BW.
• Ondernemingen die een omzet behalen van €6 miljoen. Dit is de helft of meer van de netto omzet van de kleine rechtspersoon. Een kleine rechtspersoon heeft €12 miljoen omzet.

Een bestemmingsfonds is een deel van het vermogen van een vereniging of een stichting dat derden voor een bepaald doel hebben bestemd.

Bestemmingsreserve is een deel van het vermogen van een vereniging of een stichting dat het bestuur voor een bepaald doel heeft bestemd. Het bestuur van een stichting of een vereniging heeft dus de bestemming van een bepaald deel van het vermogen bepaald. Het eigen vermogen van een stichting kan bestaan uit vier verschillende onderdelen, namelijk het kapitaal van de stichting, bestemmingsfondsen, bestemmingsreserves en het vrij besteedbaar vermogen. Er kan ook een vijfde onderdeel gevormd worden: de statutaire reserve.

De journaalpost voor het ontvangen van de giften.
Liquide middelen XXX
Aan Baten XXX

De journaalpost voor de verdeling van de winst.
Winst
Aan Bestemmingsfonds
Aan Vrij besteedbaar eigen vermogen

De journaalpost voor de verdeling van het verlies.
Bestemmingsfonds
Vrij besteedbaar vermogen
Aan Verlies
+
Vrij besteedbaar vermogen
Aan Bestemmingsreserve

Hoe zien de richtlijnen voor organisaties zonder het streven naar winst eruit?

Er bestaat een algemene Richtlijn RJ 640 voor organisaties die niet streven naar winst (organisaties zonder winststreven). Het is belangrijk dat de gebruikers van de jaarrekening van deze organisaties goed inzicht krijgen van de activiteiten van deze organisaties. De uitgebreidheid van de verslaggeving hangt af van de complexiteit van de organisatie, het specifieke karakter, de informatiebehoefte van de gebruikers en de omvang van de organisatie.

Er zijn een paar belangrijke bepalingen die belangrijk zijn voor de RJ 640.

• De begrotingscijfers moeten in de staat van de baten en lasten worden opgenomen. De verschillen tussen de begrote en de werkelijke cijfers moeten geanalyseerd worden.
• De organisaties zonder winstoogmerk moeten als groep gezien worden vanwege de onderlinge relaties. Er kan een stichting of een vereniging betrokken worden in de groep, maar deze kan echter geen kapitaal verschaffen.
• Het eigen vermogen van een organisatie zonder winstoogmerk heeft een bijzonder karakter. Het eigen vermogen wordt niet uitgekeerd aan leden, bestuurders of eigenaren. Er moet gepresenteerd worden welk deel van het eigen vermogen bestemd is voor de bestemmingsreserve en welk deel van het eigen vermogen vrij besteedbaar is.
• In de winst- en verliesrekening moeten de volgende zaken in ieder geval vermeld worden: de baten welke gezien worden als tegenprestatie voor het leveren van producten en/of diensten, subsidiebaten, financiële baten, baten en giften uit de fondsenwerving, bijdragen door sponsors of overige baten.

Wanneer baten in nature worden ontvangen, moeten deze gewaardeerd worden tegen de reële waarde voor zover dit mogelijk is. Vrijwilligerswerk wordt meestal niet financieel verantwoord.

Welke richtlijnen bestaan er voor overige niet op winst gerichte organisaties en hoe zien deze eruit?

Onder de overige niet op winst gerichte organisaties vallen pensioenfondsen, toegelaten instellingen volkshuisvesting, zorginstellingen, onderwijsinstellingen en fondsenwervende instellingen. Voor sommige van deze niet op winst gerichte organisaties bestaan er specifieke richtlijnen. Bijvoorbeeld voor de fondsenwervende instellingen bestaat er Richtlijn 650. Voor toegelaten instellingen volkshuisvesting gelden bijvoorbeeld ‘branche specifieke’ richtlijnen.

Een voorbeeld model voor de baten en lasten uit deze Richtlijn 650. Dit wordt opgesteld voor zowel de werkelijke als de begrote cijfers voor een bepaald jaar.

Baten:
Baten van particulieren
Baten van bedrijfsleven
Baten van kerken
Baten van vermogensfondsen
Baten van loterij organisaties
Baten van subsidies van overheden
Baten van andere fonds wervende organisaties +

Som van de geworven baten

Overige baten +
Som van de baten

Lasten:
Besteed aan doelstelling A

Besteed aan doelstelling B
Besteed aan doelstelling C
Wervingskosten
Kosten voor het beheer en de administratie +
Som van de lasten

Saldo voor de financiële baten en lasten
Saldo financiële baten en lasten
Saldo van de baten en lasten

Bestemming saldo baten en lasten
Toevoeging en / of onttrekking aan:
Reserve voor de continuïteit
Reserve voor de bestemming
Bestemmingsfonds

Hoe wordt de aangifte van de vennootschapsbelasting voor een onderneming gedaan? - Chapter 16

Wat is een fiscale balans?

De fiscale opstelling is een gedetailleerde weergave zodat het voor de Belastingdienst alle benodigde informatie geeft. Tegenwoordig vindt de belastingaangifte elektronisch plaats. Er wordt onderscheid gemaakt tussen commerciële rekeningen en fiscale rekeningen. Er kan bijvoorbeeld commercieel lineair of fiscaal lineair worden afgeschreven op een machine.

Er kunnen kanttekeningen geplaatst worden bij het balansoverzicht.

• Diverse activa en passiva posten op de balans moeten volgens fiscale voorschriften berekend worden. Hierdoor kan de commerciële berekening afwijken van de fiscale berekening. Materiële vaste activa kan commercieel gewaardeerd worden tegen de actuele kostprijs en fiscaal mag dit niet.
• Sommige posten moeten wel op de fiscale balans vermeld worden, maar niet op de commerciële balans. Bijvoorbeeld de herwaarderingsreserve.
• Sommige posten moeten wel op de commerciële balans vermeld worden, maar niet op de fiscale balans. Bijvoorbeeld latente belastingverplichtingen.

De winstbepalende balans is de balans die opgesteld is en overeenkomt met de fiscale waarderingsgrondslagen. De fiscale balans is de basis om vermogen te vergelijken en tevens een methode om de fiscale winst te bepalen.

Wat wordt bedoeld met het begrip bedrijfsmiddelen?

De bedrijfsmiddelen zijn goederen die gebruikt worden voor het drijven van een onderneming. Deze bedrijfsmiddelen moeten op de fiscale balans gewaardeerd worden volgens de historische kostprijs minus de afschrijvingen. De historische kostprijs is de aanschafprijs plus de diverse bijkomende kosten zoals kosten voor transport of kosten voor het verbeteren van het bedrijfsmiddel. Het bedrijfsmiddel wordt afgeschreven gedurende de economische levensduur. De totale afschrijving is gelijk aan de historische kostprijs minus de restwaarde. Bedrijfsmiddelen van €450 of minder worden direct ten laste van de fiscale winst gelegd.

Wat wordt bedoeld met het begrip goodwill?

De goodwill kan op de fiscale balans geactiveerd en afgeschreven worden wanneer de goodwill samen gaat met de aankoop van activa en/of passiva. Wanneer de goodwill samenhangt met het verkrijgen van een deelneming, bijvoorbeeld de aankoop van aandelen van een naamloze vennootschap of een besloten vennootschap, zit de goodwill in de balanspost deelnemingen op de fiscale balans.

Wat wordt bedoeld met het begrip voorraden?

Een voorraad wordt door de Hoge Raad gezien als zaken die ter bewerking, verwerking of verkoop in een onderneming aanwezig zijn en dat deze zaken bestemd zijn voor de omzet van deze onderneming. Het meest gebruikte stelsel voor de waardering van de voorraad is de kostprijs of een lagere marktwaarde gebruikt. Daarnaast wordt het FIFO en LIFO stelsel gebruikt voor de waardering van de voorraden. Het FIFO is het 'first in, first out'. De voorraad wordt gewaardeerd tegen de laatst betaalde inkoopprijs. Het LIFO is het 'last in, first out' principe. De voorraad wordt bij deze methode gewaardeerd tegen de oudste inkoopprijzen.
Het ijzeren voorraadstelsel houdt in dat er een ijzeren voorraad is: de voorraad die nodig is om de continuïteit van de onderneming te garanderen. Deze wordt gewaardeerd tegen dezelfde prijs waardoor een prijsstijging van de ijzeren voorraad buiten de winst blijft.
Er is sprake van een surplus wanneer de voorraad groter is dan de ijzeren voorraad (gewaardeerd volgens de FIFO methode). Er is sprake van een manco wanneer de voorraad kleiner is dan de ijzeren voorraad (gewaardeerd volgens de vervangingsprijs). Deze ijzeren voorraad kan ook uitgebreid worden. Alle bovengenoemde methodes zijn mogelijk voor zowel de commerciële als de fiscale balans.

Wat wordt bedoeld met het begrip onderhanden werk?

Wanneer een opdracht van een afnemer nog niet volledig gereed is, maar al wel al werkzaamheden aan verricht zijn na balansdatum, wordt het onderhanden werk verricht. Kort gezegd, een nog niet gereed product.

Wat wordt bedoeld met het begrip vorderingen?

Een vordering wordt tegen het nominale bedrag opgenomen op de balans. Wanneer de vordering niet of niet volledig geïnd kan worden, vindt er een waarde correctie plaats. Een veelvoorkomende vordering is de balanspost debiteuren. Wanneer debiteuren hun afspraken niet meer nakomen kan er sprake zijn van oninbare debiteuren. Er moet dan een waarde correctie worden uitgevoerd. Vaak wordt een voorziening dubieuze debiteuren opgenomen.

Wat betekent het begrip een fiscale reserve?

Twee vormen van een fiscale reserve zijn de egalisatiereserve en de herwaarderingsreserve. Deze reserves kunnen apart op de balans vernoemd worden. De egalisatiereserve kan gebruikt worden voor periodieke uitgaven die kunnen leiden tot een piek in het jaar dat de uitgave plaats vindt. Een voorbeeld is groot onderhoud bij een kantoorpand. De herwaarderingsreserve ontstaat door de winst die behaald wordt bij de verkoop van een bedrijfsmiddel. Deze boekwinst wordt niet fiscaal belast en moet wel gebruikt worden om later te herinvesteren.

Wat wordt bedoeld met het begrip schulden?

De schulden worden tegen het nominale bedrag opgenomen op de balans. Er is sprake van een schuld wanneer een verplichting juridisch afdwingbaar is.

Wat wordt bedoeld met het begrip voorzieningen?

Er is fiscaal sprake van een voorziening wanneer een uitgave of verliezen in de toekomst betrekking hebben op een bepaalde periode, met een redelijke mate van zekerheid gemaakt gaan worden en hun oorsprong vinden in zaken in de periode voor de balansdatum.

Wat houdt de fiscale winst- en verliesrekening in?

De fiscale winst- en verliesrekening staat in deze paragraaf centraal. De belastingaangifte wordt tegenwoordig elektronisch uitgevoerd. Nadat de elektronische aangifte is ingevuld, komt er automatisch een samenvattend overzicht. Dit is fiscale de winst- en verliesrekening.

Er kunnen kanttekeningen geplaatst worden bij het overzicht van de winst- en verliesrekening.

• De berekening van de verschillende kosten- en opbrengsten posten moeten conform fiscale voorschriften. Er kunnen afwijkingen bestaan in het berekenen van de commerciële of fiscale winst- en verliesrekening. Bijvoorbeeld in de berekening van de afschrijvingskosten.
• Sommige posten zijn wel fiscaal een last of een bate, maar commercieel niet. Dit geldt ook andersom. Het vrijkomen van de herwaarderingsreserve wordt bijvoorbeeld wel weergegeven op de fiscale winst- en verliesrekening, maar niet op de commerciële winst- en verliesrekening. De niet fiscale investeringssubsidies komen bijvoorbeeld niet op de fiscale winst- en verliesrekening, maar wel op de commerciële winst- en verliesrekening.

Op welke manier wordt het belastbaar bedrag berekend?

Het belastbare bedrag wordt berekend aan de hand van het overzicht saldo fiscale winstberekening. Het saldo fiscale winstberekening is gelijk aan het saldo winst- en verliesrekening. Een goede controle van de cijfers is dus mogelijk.

Saldo fiscale winstberekening

Fiscaal vermogen aan het einde van het boekjaar
Terug betalingen van het kapitaal +
Subtotaal 1

Fiscaal vermogen aan het begin van het jaar
Stortingen van het kapitaal +
Subtotaal 2

Vermogensverschil
Winstuitdelingen (gedeclareerd dividend) en niet aftrekbare giften
Niet aftrekbare beloningen en vergoedingen (commissarisbeloningen)
Vennootschapsbelasting en buitenlandse belastingen
Overige niet aftrekbare bedragen +
Niet aftrekbare bedragen

Saldo fiscale winstberekening = subtotaal 1 - subtotaal 2 + niet aftrekbare bedragen

Het belastingtarief voor de vennootschapsbelasting is sinds 1 januari 2015 als volgt:
Het belastbaar bedrag tot en met €200.000 heeft een vennootschapsbelasting tarief van 20%.
Het belastbaar bedrag boven de €200.000 heeft een vennootschapsbelasting tarief van 25%.
Bij de berekeningen van de opgaven in het boek wordt rekening gehouden met een tarief van 25% voor het gemak. Let op het tentamen wel goed op de omvang van het belastbaar bedrag voor de keuze van het tarief.

Saldo belastbare winst

Op het overzicht saldo fiscale winstberekening moeten diverse correcties worden aangebracht om te komen tot het overzicht saldo belastbare winst.

Saldo fiscale winstberekening
Niet of gedeeltelijke aftrekbare kosten en lasten (bijvoorbeeld boetes)
Wijzigingen toelaatbare reserves +
Subtotaal
Totaal investeringsregelingen
Niet in aanmerking te kunnen nemen voordeel innovatiebox
Deelnemingsvrijstelling
Aftrekbare giften -
Belastbare winst

De deelnemingsvrijstelling bestaat om dubbele belastingheffing te voorkomen.

Het belastbaar bedrag is de basis voor de berekening van de betalen of de te vorderen vennootschapsbelasting over een bepaalde periode. De volgende journaalpost wordt gemaakt in de commerciële jaarrekening over de vennootschapsbelasting:

990 Vennootschapsbelasting
Aan 160 Te betalen vennootschapsbelasting

De te verrekenen verliezen moeten afgehaald worden van de belastbare winst om tot het belastbare bedrag te komen. Er ontstaat een fiscaal verlies wanneer de belastbare winst negatief is in een bepaald jaar. Dit wordt onderscheiden in een carry back en een carry forward. Een carry back is een fiscale regeling waarbij de verliezen van een vennootschap van een bepaald jaar één jaar terug gewenteld kunnen worden om het verlies te compenseren met de in dat jaar gerealiseerde belastbare winst. De post 'te betalen vennootschapsbelasting' wordt dan aangepast of er wordt geld teruggegeven. Een carry forward is ook een fiscale regeling. Hierbij wordt een verlies de aankomende negen jaar voorruit geschoven. Dit wordt vervolgens gecompenseerd met de te realiseren winst in de aankomende negen jaar. Dit resulteert in een lagere vennootschapsbelasting.

Op welke manier wordt de vennootschapsbelasting verwerkt? - Chapter 17

Hoe wordt de verschuldigde en verrekenbare belasting verwerkt?

De nog niet betaalde belasting die verschuldigd is over een bepaalde periode moet als verplichting op de balans worden opgenomen. Het wordt een vordering wanneer meer betaald is in de verslagjaren dan dat verschuldigd is. Zoals vorig hoofdstuk aan bod is gekomen bestaat er een fiscaal verlies wanneer de belastbare winst negatief is in een bepaald jaar. Dit wordt onderscheiden in een carry back en een carry forward. Een carry back is een fiscale regeling waarbij de verliezen van een vennootschap van een bepaald jaar één jaar terug gewenteld kunnen worden om het verlies te compenseren met de in dat jaar gerealiseerde belastbare winst. Een carry forward is ook een fiscale regeling. Hierbij wordt een verlies de aankomende negen jaar voorruit geschoven. Dit wordt vervolgens gecompenseerd met de te realiseren winst in de aankomende negen jaar. Een vordering van een carry back wordt op de commerciële balans opgenomen tegen de nominale waarde en wordt ten gunste van de commerciële winst- en verliesrekening gebracht. Een vordering van een carry forward is een voorwaardelijke vordering en mag alleen geactiveerd worden wanneer in redelijkheid aangenomen kan worden dat de realisatie over negen jaar plaats kan vinden.

Journaalposten met betrekking tot de vooruitbetaalde vennootschapsbelasting
990 Vennootschapsbelasting
138 Te vorderen vennootschapsbelasting
Aan 1.. Vooruitbetaalde vennootschapsbelasting

In de jaarrekeningposten wordt vennootschapsbelasting vaak afgekort met VpB.

Wat is een latente belasting?

Er ontstaan verschillen in commerciële boekwaarden en fiscale boekwaarden van een balanspost. Dit kan leiden tot een latente belasting wanneer het gaat om een tijdelijk verschil tussen de commerciële en fiscale boekwaarden. Een latente belasting kan leiden tot een passieve of een actieve latentie.

Een actieve latentie is een belastingvordering. Deze belastingvordering ontstaat door verrekenbare tijdelijke verschillen en te verrekenen belastingbedragen in verband met de voorwaartse compensatie van het verlies. Een actieve belastinglatentie kan ontstaan wanneer de voorzieningen voor een hoger bedrag worden opgevoerd in de commerciële jaarrekening dan in de fiscale jaarrekening. De passieve latentie ontstaan als gevolg van belastbare tijdelijke verschillen.

De verschillen tussen in commerciële jaarrekening en fiscale jaarrekening kunnen ontstaat door de eis dat de commerciële jaarrekening opgesteld moet worden op basis van normen die in het maatschappelijk verkeer beschouwd worden als aanvaardbaar. Bij het opstellen van de fiscale jaarrekening wordt rekening gehouden worden met de fiscale wet- en regelgeving. Er moet vooral rekening gehouden worden met goed koopmansgebruik. Dit zijn twee sleutelbegrippen bij het verklaren van de verschillen tussen de commerciële jaarrekening en de fiscale jaarrekening. Meestal wordt bij een naamloze en / of besloten vennootschap de fiscale jaarrekening afgeleid van de commerciële jaarrekening. Dit betekent dat de fiscale jaarrekening 'extracomptabel' wordt opgesteld. Er is sprake van een samenvaljaarrekening wanneer er geen verschillen zitten in de grondslagen voor de waarderings- en resultaatbepaling voor de commerciële jaarrekening en de fiscale jaarrekening.

Het doel van de fiscale jaarrekening is het vaststellen van de fiscale winst over een bepaalde periode meestal een jaar. Daarnaast wordt het belastbare bedrag afgeleid van de fiscale winst. De fiscale winst wordt vastgesteld op basis van goed koopmansgebruik. Dit houdt in dat de fiscale jaarwinst bepaald wordt op basis van een waarderings- en winstbepalingsstelsel. Dit stelsel moet overeenkomen met bedrijfseconomische inzichten.
Voorbeelden waarom de fiscale winstbepaling afwijkt van de commerciële winstbepaling:

• Fiscale jaarrekening maakt gebruik van het nominalistisch winstbegrip en houdt dus geen rekening met prijsveranderingen die invloed hebben op de fiscale winst. De commerciële jaarrekening maakt gebruik van het substantialistisch winstbegrip.
• In de fiscale jaarrekening mag geen gebruik gemaakt worden van de actuele kostprijs zoals bij de commerciële jaarrekening. Bij de fiscale jaarrekening moet de afschrijving berekend worden op basis van de historische aanschafwaarde.
• Een winst bij de verkoop van een bedrijfsmiddel moet bij de fiscale winst opgenomen worden in een herwaarderingsreserve op voorwaarde dat er daadwerkelijk een herinvestering gedaan wordt. Bij de commerciële jaarrekening wordt een positief resultaat op deze verkoop gezien als boekwinst.
• Het bestaan van fiscale faciliteiten. Dit wordt volgend hoofdstuk verder uitgelegd.

Een hogere commerciële boekwaarde van een actief kan leiden tot:

• Het opstellen van een latente belastingverplichting
• Het ontstaan van een tijdelijk verschil dat belastbaar is
• De commerciële winst is groter dan de fiscale winst
• De belastinglast is groter dan de te betalen vennootschapsbelasting

De stand van de latente belasting is €0 wanneer er geen afwijking is tussen de commerciële boekwaarde en de fiscale boekwaarde van een actief.

Er wordt een balansgerichte benadering gevolgd wanneer de latente belastingen verwerkt worden. Centraal staan bij deze benadering de tijdelijke verschillen tussen beide jaarrekeningen. Er kunnen twee soorten tijdelijke verschillen worden ontdekt, namelijk belastbare tijdelijke verschillen en verrekenbare tijdelijke verschillen. Voor de belastbare tijdelijke verschillen wordt een passieve latentie opgenomen. Het leidt tot te betalen belasting over toekomstige jaren. Voor de verrekenbare verschillen wordt een actieve latentie opgesteld. Het gaat om de toekomstige te verrekenen belastingen. De actieve latenties moeten dus altijd worden gevormd wanneer er passieve latenties zijn uit hoofde van tijdelijke verschillen.

Er bestaan twee benaderingen, de balansbenadering en de resultatenbenadering. De eerstgenoemde benadering heeft de latente belastingverplichtingen gevormd door de afwijkingen tussen de fiscale en commerciële boekwaarde van het actief. De resultatenbenadering heeft de latente belastingverplichtingen gevormd door de afwijkingen tussen de fiscale en de commerciële winst. Er wordt over het algemeen gewerkt met de balansbenadering, omdat IFRS en RJ gebruik maken van de balansbenadering.

Het verwerken van de verschillen tussen de commerciële jaarrekening en de fiscale jaarrekening wordt ook de 'verwerking van de latente belastingverplichtingen' of de 'latente belastingvorderingen' genoemd.

Veel ondernemingen hebben een belasting minimalisatiegedrag. Wanneer de belasting naar kostenfactor wordt beschouwd, kan de belasting geheven over de fiscale winst in een bepaald jaar niet zomaar als kosten van dat bepaalde jaar kan aanmerken. De bedragen van de belasting moeten bepaald worden op basis van een oorzakelijk verband. Het belastingbedrag staat in relatie tot de commerciële winst en niet tot de fiscale winst. De omvang van het belastingbedrag wordt de belastinglast genoemd.

De tijdelijke verschillen kunnen zowel positief als negatief zijn. Een tijdelijk verschil is positief wanneer commerciële winst in een bepaald jaar groter is dan de fiscale winst in dat jaar. Een tijdelijk verschil is negatief wanneer commerciële winst in een bepaald jaar kleiner is dan de fiscale winst in dat jaar. Een positief verschil ontstaat in een bepaald jaar door het uitstellen van een belastingbetaling. Het positieve verschil kan ook ontstaan doordat het in een later jaar verdwijnt door het betalen van de uitgestelde belastingen. Een negatief verschil ontstaat echter doordat de belasting vooruit betaald worden in een bepaald jaar. Het negatieve tijdelijke verschil kan ook ontstaan doordat het verloren gaat in de aankomende jaren door de voorruit betaalde belasting te verrekenen.

Een winstreconciliatie is een berekening met het commerciële resultaat als startpunt en het saldo fiscale winstberekeningen of het belastbaar bedrag als eindpunt. Alle verschillen tussen de commerciële winst en de fiscale winst moeten gecorrigeerd worden om bij het eindpunt te komen.

Verwerking bij beschikbare voorwaartse verliesverrekening

Er bestaat een mogelijkheid tot het opnemen van een actieve belastinglatentie wanneer er sprake is van een nog niet gebruikte fiscale mogelijkheid tot verrekening of een beschikbare voorwaartse verliescompensatie. Dit is mogelijk wanneer er in de toekomst beschikbare belastbare winst gerealiseerd kan worden om verliezen te kunnen compenseren en mogelijkheid tot verrekening te benutten.

Hoe worden de latente belastingen gewaardeerd?

IAS 12 schrijft voor dat de latente belastingvorderingen en latente belastingverplichtingen tegen de nominale waarde op de balans vermeld moeten worden. Er kan ook gebruik worden gemaakt van waardering tegen contante waarde, maar dit komt in de praktijk niet veel voor.

Hoe wordt de vennootschapsbelastinglast verwerkt in de commerciële jaarrekening? - Chapter 18

Hoe wordt de vennootschapslast verwerkt in de commerciële jaarrekening?

In het vorige hoofdstuk is gebleken dat er verschillen zijn tussen de fiscale balans en de commerciële balans. Dit heeft diverse gevolgen:

• De te betalen vennootschapsbelasting wordt vermeld in de commerciële balans. Deze post is gebaseerd op belastbaar bedrag volgens de aangifte van de vennootschapsbelasting.
• De belastinglatenties worden opgenomen in de commerciële balans als gevolg van tijdelijke verschillen tussen de commerciële boekwaarde en fiscale boekwaarde.
• De belastinglast wordt opgenomen in de commerciële winst- en verliesrekening. Dit is het belastingbedrag.

Naast de tijdelijke verschillen uit het vorige hoofdstuk wordt nu de focus gelegd op de permanente verschillen. De fiscale jaarwinst wijkt af van de commerciële jaarwinst op de lange termijn en dus de gehele levensduur van de onderneming. De verschillen in het fiscale winstbegrip en het commerciële winstbegrip blijkt uit 1) de deelnemingsvrijstelling, 2) investeringsaftrek en niet in de belastingheffing betrokken posten of 3) uitgaven die de onderneming als kosten beschouwd, maar de fiscus niet accepteert.

Tantièmes vloeien voort uit een regeling. Een tantième is een begrip dat regelmatig terug komt op de balans onder de post 'te betalen tantièmes. Dit is een kostenpost voor de onderneming. Een tantième is een deel van de winst dat wordt uitgekeerd aan de bestuurders van een onderneming. Let op: het is dus dividend want het staat los van aandelen! Als de schuld van een onderneming betrouwbaar bepaald kan worden is er geen verschil tussen de commerciële jaarrekening en de fiscale jaarrekening. Een investeringsaftrek is een vorm van overheidssteun en daardoor een belastingfaciliteit.

Er kan een overig (neutraal) tijdelijk verschil ontstaan wanneer een permanent verschil leidt tot een verschil in boekwaarde maar niet leidt tot een boeking voor latente belasting. Dit is bepaald door de Raad voor de Jaarverslaggeving. Een voorbeeld hiervan is de deelnemingsvrijstelling. Een deelnemingsvrijstelling kan bestaan wanneer een rechtspersoon vennootschapsbelastingplichtig is en een deelneming bezit in een andere vennootschap op aandelen. Het resultaat van de deelneming bij de rechtspersoon blijft buiten beschouwing bij het bepalen van de fiscale winst.

De commerciële winst voor belasting +/- permanente en overige verschillen is de basis voor het berekenen van de belastinglast.
De belastinglast plus en/of min de tijdelijke verschillen is het belastbaar bedrag. Dit is de basis voor het berekenen van de te betalen vennootschapsbelasting.
Het verschil tussen de basis voor het berekenen van de belastinglast en de basis voor het berekenen van de te betalen vennootschapsbelasting is de mutatie latente belastingen.

Op welke manier worden de wijzigingen in prijzen van de materiële vaste activa verwerkt?

De Nederlandse belastingdienst accepteert de waardering en afschrijving op basis van de actuele kostprijs niet. Wanneer de balansbenadering gebruikt wordt, resulteert dit in een hogere commerciële boekwaarde dan fiscale boekwaarde na de herwaardering van een actief. Het gevolg is dat er een belastbaar tijdelijk verschil ontstaat dat gedurende de economische levensduur van het actief daalt en er ontstaat een overdruk. De twee bekendste methoden voor het verwerken van de overdruk zijn de De Blaey methode en de Nederstigt methode.

Hoe wordt de effectieve belastingdruk bepaald vanuit de nominale belastingdruk?

De fiscus kan in een bepaald jaar meer of minder belasting heffen door permanente verschillen. Wanneer er minder belasting geven wordt, is dit een positief permanent verschil. De invloed van de belastingdruk zorgt voor een verlichting in deze druk. Zowel de belastinglast als de te betalen vennootschapsbelasting is lager. Wanneer er echter meer belasting geheven wordt, is er sprake van een negatief permanent verschil. De invloed van de belastingdruk zorgt voor een verzwaring in deze druk. Zowel de belastinglast als de te betalen vennootschapsbelasting is hoger. Het effectieve tarief voor de belasting is hoger dan het marginale tarief voor de belasting.

Hoe ziet de integratiebenadering van de vennootschapsbelasting eruit? - Chapter 19

Er zijn een paar basisprincipes die gebruikt kunnen worden bij het uitwerken van diverse examengaven. Deze basisprincipes komen uit de voorgaande hoofdstukken en binnen deze opgaven is veel diversiteit mogelijk. De basisprincipes zijn als volgt:

• De post op de balans 'te betalen vennootschapsbelasting' wordt berekend op basis van het belastbaar bedrag. Het belastbaar bedrag wordt bepaald door het doen van een vermogensvergelijking of op basis van een reconciliatie.
• De post op de balans voor de belastinglatenties wordt gevormd door de verschillen tussen de commerciële en fiscale boekwaarden.
• De belastinglast wordt gevormd door het commerciële resultaat te corrigeren met de permanente verschillen.

Herleiding van het nominale belastingpercentage naar het effectieve belastingpercentage.

Nominale belastingtarief
Investeringsaftrek -
Niet aftrekbare kosten +
Effectief belastingtarief

Effectieve belastingpercentage = vennootschapsbelasting / commercieel resultaat x 100%

Wat wordt bedoeld met een geconsolideerde jaarrekening? - Chapter 20

Welke ondernemingen en entiteiten zijn met elkaar verbonden?

Vormen van verbonden ondernemingen die betrokken worden in de consolidatie:

• Deelneming
• Dochtermaatschappij
• Groepsmaatschappij
• Een rechtspersoon waarover overheersende invloed uitgeoefend kan worden of waarover de centrale leiding bestaat

Volgens de Nederlandse wetgeving is een groep een 'economische eenheid waarin rechtspersonen en vennootschappen organisatorisch zijn verbonden'. Een groepsmaatschappij is een 'rechtspersoon of vennootschap die verbonden zijn met elkaar in een groep'. In de wettelijke definitie van een groep wordt niet de eis van de centrale leiding gesteld. Een groepsmaatschappij hoeft geen financieel belang te hebben in een andere groepsonderneming om een groep te zijn. Rechtspersonen die deel uit maken van een groep kunnen ook een rechtspersonen naar buitenlands recht zijn.

Welke redenen bestaan er om te consolideren?

Soms worden voor afdelingen aparte grootboekrekeningen gebruikt. Het is echter handig alles te consolideren in één jaarrekening. Een geconsolideerde jaarrekening wordt gedefinieerd als een groepsjaarrekening waarin financiële gegevens van alle afzonderlijke groepsmaatschappijen worden samengevoegd zodat het lijkt alsof er één onderneming is. Het enkelvoudige eigen vermogen is het eigen vermogen dat is opgenomen in de enkelvoudige jaarrekening van de maatschappij (houdster) in de groep. Het geconsolideerde eigen vermogen is het eigen vermogen dat wordt weergegeven in de geconsolideerde balans. Om een verantwoord oordeel te geven over het vermogen is het belangrijk dat alle activa- en passivaposten van de groep als geheel bekend zijn. Het is daarom nuttig te beschikken over een geconsolideerde balans.

Daarnaast is het noodzakelijk te beschikken over een geconsolideerde winst- en verliesrekening om inzicht te krijgen in het behaalde resultaat. De moedermaatschappij kan bij het waarderen van de deelneming tegen de verkrijgingsprijs in haar enkelvoudige winst- en verliesrekening alleen de gedeclareerde dividenden verwerken van de belangen en niet het aandeel in het resultaat. Het vormen van een goed oordeel over de omvang en samenstellingen van het resultaat wordt hierdoor onmogelijk. Wanneer het aandeel in het resultaat is verwerkt in de geconsolideerde winst- en verliesrekening is de omvang van resultaat bekend, maar niet de manier waarop het resultaat door het concern behaald is.

Tevens is het noodzakelijk dat 'intercompany' winsten geëlimineerd worden bij het opmaken van de geconsolideerde jaarrekening en winst- en verliesrekening. Een intercompany winst ontstaat wanneer een onderneming diensten levert of goederen verkoopt aan een andere onderneming. Op grond van het realisatie beginsel maakt een onderneming pas winst wanneer een onderneming van het concern geleverd heeft aan derden.

Er wordt uitgegaan van een bepaalde mate van continuïteit van de onderneming bij het opstellen van de jaarrekening. De jaarrekening geeft geen overzicht van de omvang van de financiële middelen die beschikbaar komen wanneer er sprake is van liquidatie. De jaarrekening geeft ook geen inzicht in de financiële verplichtingen waaraan de onderneming moet voldoen bij liquidatie. De solvabiliteit stelt 'voor zover de aard van de jaarrekening dat toelaat'. De solvabiliteit bekijkt of de onderneming voldoende vermogen heeft om te voldoen aan de financiële verplichtingen bij liquidatie. De liquiditeit is een dynamisch begrip. Het is de mate waarin de onderneming het vermogen heeft om haar betalingen te kunnen verrichten. De geconsolideerde jaarrekening is beter voor de beoordeling van de liquiditeit dan de enkelvoudige jaarrekening.

Volgens de Nederlandse rechtspraak is het hoofd van de groep of groepsdeel van een rechtspersoon verantwoordelijk is voor het samenstellen van een geconsolideerde jaarrekening.

Wanneer is er sprake van consolidatie?

De financiële cijfers van groepsmaatschappijen met een sterk afwijkend karakter worden buiten de consolidatie gehouden. Het heeft bijvoorbeeld geen zin om de balansposten en de winst- en verliesrekening van agrarische onderneming samen te voegen met een bank. Een groepsmaatschappij met een sterk afwijkend karakter wordt dus niet mee geconsolideerd.

Er moet sprake zijn van een economische eenheid waarin ondernemingen organisatorisch met elkaar verbonden zijn. Ondernemingen kunnen organisatorisch met elkaar verbonden zijn door het hebben van een gemeenschappelijk beleid. In de praktijk zijn er weinig dochterondernemingen die geen onderdeel uitmaken van de groep. De moedermaatschappij kan ingrijpen in het beleid van de dochteronderneming. Ondernemingen waarover de moedermaatschappij overheersende invloed heeft of de centrale leiding heeft worden geconsolideerd, ongeacht of de rechtspersoon behoord tot de groep.

Kapitaalparticipatie is geen voorwaarde voor een economische eenheid. Soms kan er sprake zijn van feitelijke overheersing, maar wordt er besloten niet te consolideren wanneer er weinig tot geen kapitaalparticipatie bestaat. Er kan wel sprake zijn van nevenschikkingsconcern of een horizontaal concern. Dit is een concern bestaande uit ondernemingen waar geen eenzijdige of wederzijdige kapitaalparticipaties bestaan. Er zijn wel contracten opgesteld voor het instellen en voeren van een gemeenschappelijk beleid. De consolidatieplicht voor een nevenschikkingsconcern of een horizontaal concern bestaat alleen wanneer er een rechtspersoon hoofd van de groep is.

Wanneer er weinig informatie beschikbaar is over een groepsmaatschappij wordt het consolideren moeilijk of onmogelijk gemaakt. Een oorzaak hiervan kan zijn dat de dochtermaatschappij weinig informatie verschaft of het wordt bemoeilijkt door het optreden van de overheid in het land van de dochtermaatschappij. Het verschaffen van informatie is een afweging tussen nut en offer vanwege de kosten die gepaard gaan met het verkrijgen van informatie.

De consolidatie van groepsmaatschappijen kan achterwege blijven wanneer er deviezenbeperkingen bestaan die de transfermogelijkheden van dividenden, kapitaal, aflossingen of interestbetalingen beperken of soms zelfs onmogelijk maken. De consolidatie kan echter in deze situatie uitgevoerd worden zolang er sprake is van een groepsmaatschappij.

Gegevens van te verwaarlozen betekenis hoeven niet meegenomen worden in de consolidatie van groepsmaatschappijen. Wanneer meerdere onderdelen van te verwaarlozen betekenis zijn kan het concern toch besluiten om over te gaan tot consolidatie.

In de huidige Nederlandse wetgeving is de centrale leiding in een onderneming een belangrijk criteria voor consolidatie. Er bestaat een toerekeningsregel voor het 'berekenen' van de centrale leiding. Deze regel is gebaseerd op de hoedanigheden van een kapitaalparticipatie van een dochtermaatschappij aan de moedermaatschappij toegerekend worden. Een deelneming van een dochtermaatschappij wordt ook gezien als een deelneming van de moedermaatschappij.

Een persoonlijke houdstermaatschappij is een houdstermaatschappij die aandelen bezit in één of meerdere andere maatschappijen waarbij één natuurlijk persoon alle aandelen van de houdstermaatschappij in handen heeft. Wanneer een natuurlijk persoon hoofd van de groep is, bestaat er een consolidatiekring. Er is echter geen rechtspersoon die kan voldoen aan de consolidatieplicht. Wanneer de natuurlijke persoon de aandelen onderbrengt in een aparte vennootschap wordt dit anders.

Er bestaat een vrijstelling van deelconsolidatie voor tussenholdings. In een situatie waarbij de gegevens van een onderneming en haar dochtermaatschappij verwerkt zijn in een andere geconsolideerde jaarrekening is consolidatie niet meer nodig. De geconsolideerde jaarrekening van de hoofd houdstermaatschappij kan onder bepaalde voorwaarden in de plaats worden gesteld van geconsolideerde jaarrekening van de tussenholding.

Dochtermaatschappijen die tijdens het jaar zijn verkregen of aan het einde van het jaar worden afgestoten worden mee genomen in de consolidatie vanaf het werkelijke moment dat ze verkregen of afgestoten zijn.

Wat zijn de technische kenmerken van de consolidatie? - Chapter 21

Wat zijn de administratieve bepalingen voor consolideren?

Het consolideren van ondernemingen houdt in dat onderlinge verhoudingen op de balansen en de winst- en verliesrekeningen tegen elkaar weggestreept worden. Daarna worden de overgebleven posten bij elkaar opgeteld. De onderlinge vorderingen, schulden en onderlinge leveringen worden geëlimineerd. Hiervan is sprake wanneer een moedermaatschappij 100% van de aandelen van een (of meerdere) dochteronderneming in handen heeft. Het doel van consolideren van de balansen en de winst- en verliesrekeningen is het weergeven van het vermogen en de resultaten wanneer alle onderlinge transacties en vervallen zijn en alsof de activiteiten uitgevoerd worden door één onderneming.

Om op juiste wijze te kunnen consolideren moet er sprake zijn van een formele eenheid in het rekeningenstelsel van te ondernemingen die geconsolideerd worden. De (groeps)maatschappijen die geconsolideerd worden hebben hetzelfde rekeningenstelsel. Er is sprake van een gelijke benaming. Hierdoor wordt het technisch makkelijker om de bedragen van dezelfde balansposten en resultaatposten bij elkaar op te tellen. Daarnaast moet er sprake zijn van een materiële eenheid in de rekeningenstelsels van de ondernemingen die geconsolideerd worden. Dit houdt in dat de rekeningen bij de te consolideren (groeps)maatschappijen dezelfde inhoud hebben. Het is belangrijk dat de waarderingsgrondslagen voor de activa, passiva en de resultatenrekening hetzelfde zijn.

Wat wordt bedoeld met de integrale consolidatie methode?

Twee bekende manieren van consolideren zijn consolidatie met behulp van het consolidatiegrootboek en de consolidatie door gebruik te maken van het werkblad. In de praktijk wordt meestal geconsolideerd met behulp van het werkblad. Daarom bespreken we deze methode hieronder.

Een consolidatiewerkblad is een overzicht waarin de cijfers van de balans en de winst- en verliesrekening van de te consolideren groeps(maatschappijen) in een kolom volgens regels worden weergegeven. Er worden twee grootboeken geopend. Er wordt een grootboek geopend voor de balans en een grootboek voor de winst- en verliesrekening. Vervolgens worden kolommen voor de eliminatieposten opgesteld. Dit is het belangrijkste activiteit van de hele consolidatie. Deze eliminatieposten vormen een technisch hulpmiddel om een volledig werkblad samen te stellen. Er mag alleen gebruik gemaakt worden van balansrekeningen voor de eliminatieposten voor de balansconsolidatie. In de eliminatieposten voor de consolidatie van de winst- en verliesrekening mag alleen gebruik gemaakt worden van de resultatenrekeningen.

Integrale consolidatie is een methode voor de consolidatie om de balans en de winst- en verliesrekening van een groep te berekenen. Dit wordt gedaan door dezelfde rekeningen van de te consolideren maatschappijen bij elkaar op te tellen wanneer de moedermaatschappij 100% van de aandelen heeft in een dochtermaatschappij. Wanneer het gaat om een niet 100% deelneming, wordt een aandeel van derden op de balans en de winst- en verliesrekening gebruikt. Dit aandeel van derden wordt in de geconsolideerde balans vaak als onderdeel van het groepsvermogen gezien.

De waarde van de tegenprestatie van de verkregen deelneming is de verkrijgingsprijs van een deelneming. Dit kan zijn in contanten, aandelen van de verwervende onderneming of een obligatie.

Wat is de relatie tussen consolidatie en intercompany transacties? - Chapter 22

Wat zijn intercompany transacties?

In dit hoofdstuk ligt de focus op eindproducten. Er kan sprake zijn van zowel upstream als downstream sales. Er is sprake van downstream sales wanneer producten worden geleverd van moeder naar dochter. Er is sprake van upstream sales wanneer producten worden geleverd van dochter naar moeder.

Er ontstaan extra eliminatieposten bij de consolidatie bij de onderlinge levering van eindproducten. De eindproducten zijn inbegrepen in de balanspost voorraden of kostprijs verkopen bij de partij die de goederen ontvangt. Bij de leverende partij vallen de eindproducten onder de post opbrengst verkopen. De geboekte winst is nog niet gerealiseerd wanneer de eindproducten geleverd zijn met winstopslag en de eindproducten nog in voorraad zijn per balansdatum. Soms is het nodig correctieposten in te stellen wanneer er sprake is van ongerealiseerde winsten. Deze posten staan alleen in de administratie van de moedermaatschappij.

Wat zijn downstream sales en intercompany profits bij de vermogensmutatie methode?

Volgens richtlijn 260 moeten nog niet gerealiseerde intercompany winsten worden geëlimineerd bij het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening. Wanneer er niet sprake is van een 100% belang vindt de eliminatie bij downstream sales plaats voor 100% ten laste van het resultaat van het meerderheidsbelang. Bij het opstellen van de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij moeten de nog niet gerealiseerde intercompany winsten bij een niet 100% belang uitgeschakeld worden. Deze uitschakeling is op basis van het percentage waarvoor de moedermaatschappij een deelneming heeft in de dochtermaatschappij. Het eigen vermogen op de enkelvoudige balans en de geconsolideerde balans is niet aan elkaar gelijk. De winst op de enkelvoudige winst- en verliesrekening is niet gelijk aan de winst op de geconsolideerde winst- en verliesrekening.

De eliminaties moeten netto worden uitgevoerd, dus na aftrek van de vennootschapsbelasting op de winst. Dit is anders bij een fiscale eenheid.

Een correctie kan op verschillende manieren worden uitgevoerd. Bijvoorbeeld na aftrek van de belasting of op basis van het deelnemingspercentage. Er bestaat een algemene formule voor het berekenen van het correctiebedrag:
(100% - belang derden) * (100 - belastingtarief) * (mutatie ongerealiseerde winsten)

Wat zijn downstream sales en intercompany profits bij de verkrijgingsprijs methode?

Bij de waardering van de deelneming tegen de verkrijgingsprijs geldt ook richtlijn 260. De nog niet gerealiseerde intercompany winsten moeten worden geëlimineerd bij het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening. Wanneer er niet sprake is van een 100% belang vindt de eliminatie bij downstream sales plaats voor 100% ten laste van het resultaat van het meerderheidsbelang. Er hoeft geen correctie gemaakt te worden op de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij voor de nog niet gerealiseerde intercompany winsten wanneer de deelneming gewaardeerd wordt tegen de verkrijgingsprijs. In de geconsolideerde jaarrekening vindt dus wel een correctie plaats voor de nog niet gerealiseerde intercompany winsten en bij de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij niet. Dit resulteert in het feit dat zowel het eigen vermogen niet gelijk is op de geconsolideerde en enkelvoudige balans. Hetzelfde geldt voor de geconsolideerde en enkelvoudige winst- en verliesrekening. Het aandeel in het resultaat van de deelneming wordt niet meegenomen in de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij maar wel in de geconsolideerde jaarrekening.

Wat zijn upstream sales en intercompany profits bij de vermogensmutatie methode?

Volgens richtlijn 260 moeten nog niet gerealiseerde intercompany winsten worden geëlimineerd bij het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening. Wanneer er niet sprake is van een 100% belang vindt de eliminatie bij upstream sales plaats naar evenredigheid van het belang dat derden hebben in de dochteronderneming en het belang dat de moedermaatschappij heeft in de dochtermaatschappij. Bij het opstellen van de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij moeten de nog niet gerealiseerde intercompany winsten bij een niet 100% belang uitgeschakeld worden. Deze uitschakeling is op basis van het percentage waarvoor de moedermaatschappij een deelneming heeft in de dochtermaatschappij. Het eigen vermogen op de enkelvoudige balans en de geconsolideerde balans is hetzelfde. Daarnaast is de winst op de enkelvoudige winst- en verliesrekening is gelijk aan de winst op de geconsolideerde winst- en verliesrekening.

Wat zijn upstream sales en intercompany profits bij de verkrijgingsprijs methode?

Ook hier geldt dat de nog niet gerealiseerde intercompany winsten moeten worden geëlimineerd bij het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening volgens richtlijn 260. Wanneer er geen 100% belang is, vindt de eliminatie bij upstream sales plaats naar evenredigheid van het belang dat derden hebben in de dochteronderneming en het belang dat de moedermaatschappij heeft in de dochtermaatschappij. Bijvoorbeeld 80% wordt op de geconsolideerde jaarrekening ten laste van het resultaat van het meerderheidsbelang. De overige 20% wordt ten laste van het resultaat van het minderheidsbelang gebracht. Bij de verkrijgingsprijs methode hoeft geen correctie gemaakt te worden op de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij voor de nog niet gerealiseerde intercompany winsten. Hierdoor is het eigen vermogen op de enkelvoudige balans van de moedermaatschappij niet gelijk aan het eigen vermogen op de geconsolideerde jaarrekening. Ook de winst op de geconsolideerde winst- en verliesrekening is niet gelijk aan de winst op de enkelvoudige winst- en verliesrekening.

Welke nadere bijzonderheden bestaan er bij het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening? - Chapter 23

Op welke manier worden de buitenlandse deelnemingen geconsolideerd?

Het is echter niet altijd zo dat moedermaatschappijen en dochtermaatschappijen hun jaarrekening opstellen in dezelfde valuta. Wanneer geconsolideerd wordt, moeten de posten van de dochtermaatschappij in de vreemde valuta eerst omgerekend worden naar de functionele valuta van de moedermaatschappij. De functionele valuta is de valuta die gebruikt wordt door de te consolideren buitenlandse maatschappij. De presentatie valuta is de valuta waarin de moedermaatschappij haar jaarrekening opstelt. Het valuta omrekeningsprobleem kan zich voordoen wanneer er dus verschillen bestaan in de valuta’s tussen de dochtermaatschappij en de moedermaatschappij. Alle activa en passiva moeten omgerekend worden tegen de koers per einddatum op de balans. Alle baten en lasten moeten omgerekend worden tegen de koersen wanneer de transacties plaatsvinden. Er kan gebruik gemaakt worden van de gemiddelde koersen wanneer dit niet leidt tot te grote verschillen. Alle omrekeningsverschillen moeten rechtstreeks verwerkt worden in het eigen vermogen.

De journaalpost voor de deelneming wanneer de vermogensmutatie methode wordt toegepast:
030 Deelneming XXX
Aan 990 Aandeel resultaat deelneming XXX

0.. Koersverschillenreserve deelneming XXX
Aan 030 Deelneming XXX

Journaalpost voor de eliminatie
Aandelenkapitaal XXX
Agio XXX
Koersverschillenreserve XXX
Winst boekjaar XXX
Aan Deelneming XXX

Wanneer er goodwill betaald is bij de verwerving van een buitenlandse onderneming moet deze omgerekend worden tegen de slotkoers.

Wat houdt de methode van de proportionele consolidatie?

Dit is een methode voor de consolidatie waarbij geen aandeel derden wordt opgenomen bij het consolideren van een niet 100% deelneming. De bezittingen, schulden, baten en lasten van de betrokken onderneming worden in de consolidatie betrokken op basis van het deelnemingspercentage. De Nederlandse wetgeving beperkt de toepasbaarheid van de proportionele methode om te consolideren tot de joint venture mits daarbij voldaan wordt aan het wettelijke inzichtvereiste. Een joint venture is geen groepsmaatschappij omdat de heersende zeggenschap ontbreekt. Een joint venture is een onderneming met een of meerdere onafhankelijke derden activiteiten via een andere onderneming ontplooit. De inbreng verloopt meestal op basis van gelijkwaardigheid en het bestuur gezamenlijk plaatsvindt. Voorbeelden van gelijkwaardigheid zijn geld, arbeid, management of goederen. De partners in een joint venture hebben individueel geen beslissende zeggenschap. Gezamenlijk hebben de partners wel zeggenschap.

Bij de proportionele consolidatie en bij toepassing van de vermogensmutatie methode geldt dat het geconsolideerde eigen vermogen gelijk is aan het eigen vermogen van de moedermaatschappij. Daarnaast geldt dat de geconsolideerde winst na belasting gelijk is aan de winst na belasting van de moedermaatschappij.

Deze gelijkheden blijven ook bestaan bij toepassing van de vermogensmutatie methode wanneer er sprake is van ongerealiseerde intercompany winsten. De reden hiervoor is dat in de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij vijftig procent van de ongerealiseerde intercompany winst wordt geëlimineerd. Ook wanneer er sprake is van consolidatie wordt vijftig procent van de ongerealiseerde intercompany winst wordt geëlimineerd. Wanneer gebruik wordt gemaakt van de methode voor de proportionele consolidatie worden de intercompany resultaten geëlimineerd naar rato van het gehouden belang. Kortom: bij de methode van de proportionele consolidatie worden de activa en de passiva pro rata in de consolidatie betrokken. Dit geldt dus ook voor de intercompany winsten. Deze pro rata consolidatie van intercompany resultaten geldt zowel bij upstream sales als bij downstream sales bij de proportionele consolidatie methode. Een uitzondering hiervoor is wanneer een bij de inbreng in de joint venture van een niet monetaire activa de inbreng van de deelnemers ongeveer aan elkaar gelijk is.

Er kan een vergelijking gemaakt worden tussen de integrale consolidatie en de proportionele consolidatie. Het beeld van de groep is bij de integrale consolidatie beter dan bij de proportionele consolidatie. Dat komt omdat bij deze benadering goed wordt aangegeven op welke manier de groep is samengesteld op het gebied van bezittingen en schulden. Daarnaast wordt aangegeven welk aandeel derden hebben in het eigen vermogen van de groep, welk aandeel derden hebben in het resultaat van de groep en op welke manier het resultaat van de groep is samengesteld. Bij de proportionele consolidatie worden in feite de fictieve cijfers weergegeven. Bij deze vorm van consolidatie zijn de bezittingen, schulden, baten en lasten niet de bezittingen, schulden, baten en lasten van de moedermaatschappij, maar ook niet die van de groep als geheel. Dit fictieve karakter komt door het bestaan van andere intercompany relaties en niet alleen door het bezit van aandelen. Dit wordt duidelijk wanneer gekeken wordt naar de eliminatierekeningen tussen een onderneming en een joint venture.

De proportionele methode voor de consolidatie brengt veel nadelen met zich mee. Daarom wordt deze methode voor de consolidatie alleen in uitzonderingsgevallen gebruikt. Een van deze uitzondering is wanneer er sprake is van een joint venture. De methode van de proportionele consolidatie wordt ook wel de partiële consolidatie genoemd.

Op welke manier wordt het geconsolideerde kasstroomoverzicht opgesteld en gepresenteerd?

Naast het opmaken van de geconsolideerde balans en de geconsolideerde winst- en verliesrekening, is het belangrijk dat er een geconsolideerd kasstroomoverzicht gemaakt wordt. Hetzelfde als bij een gewoon kasstroomoverzicht, wordt ook hier onderscheid gemaakt tussen een operationeel-, financieel- en investeringskasstroom. De basisstukken voor het opstellen van een geconsolideerd kasstroomoverzicht zijn een geconsolideerde balans aan het begin van het jaar, een geconsolideerde balans aan het einde van het jaar en tot slot de geconsolideerde winst- en verliesrekening. De boekingen voor correctie en de boekingen voor de eliminatie zijn in de jaarstukken al gemaakt. Hier hoeft dus geen rekening meer mee gehouden te worden.

Er bestaat toch echter een probleem wanneer een groepsmaatschappij voor het eerst in een bepaalde consolidatie wordt betrokken of wanneer een groepsmaatschappij voor het laatst wordt betrokken in een consolidatie. Dit wordt deconsolidatie genoemd. Wanneer een groepsmaatschappij voor de eerste keer geconsolideerd wordt, worden de bezittingen en de schulden van de overgenomen onderneming opgenomen door de moedermaatschappij. Er wordt geen geld ontvangen voor deze schulden of betaalt geen geld voor de bezittingen door de moedermaatschappij. Er hebben echter al kasstromen plaatsgevonden op het moment dat de onderneming de nieuw te consolideren onderneming de bezittingen heeft gekocht en bijvoorbeeld cash betaald heeft of aan de hand van een lening. De investeringskasstroom is de belangrijke kasstroom in deze situatie. Deze uitgaande investeringskasstroom is gelijk aan het bedrag dat betaald is voor de overname door de moedermaatschappij.

Wanneer een groepsmaatschappij voor het laatst geconsolideerd wordt, bestaat er een vermindering van de schulden en bezittingen zonder dat er geld voor wordt ontvangen door de moedermaatschappij. De moedermaatschappij ontvangt dus geen geld voor de verkoop van bezittingen of betaalt geld voor bijvoorbeeld een aflossing van een bepaalde lening. De kasstroom die in deze situatie belangrijk is, is de ingaande desinvesteringskasstroom. Er moeten correcties gemaakt worden om de kasstroom juist vast te stellen.

Een mutatie overzicht van de post materiële vaste activa op de balans kan als volgt eruitzien:
Begin bedrag van de post materiële vaste activa
+ Investeringen
- Desinvesteringen
- Afschrijvingen op de materiële vaste activa
+ Materiële vaste activa van bijvoorbeeld een eerste consolidatie
- Materiële vaste activa van bijvoorbeeld een laatste consolidatie (deconsolidatie)
= Eind saldo van de post materiële vaste activa

Een mutatie overzicht voor de post vorderingen op de balans kan er als volgt uitzien:
Vorderingen aan het begin van het jaar (1 januari)
- Vorderingen aan het einde van het jaar (31 december)
= wanneer dit een negatief getal is, heeft dit een negatief effect op de positie van de liquide middelen. De vorderingen op het moment van de eerste consolidatie worden hierbij opgeteld. De vorderingen op het moment van de laatste consolidatie worden hiervan af getrokken. Het bedrag dat overgehouden wordt is het bedrag voor de correctie voor de mutatie vorderingen in het kasstroomoverzicht.

Het saldo van de kortlopende schulden aan het begin van het jaar (1 januari) wordt afgetrokken van het saldo van de kortlopende schulden aan het einde van het jaar (31 december). Wanneer de uitkomst hiervan negatief is, heeft dit een positief effect op de positie van de liquide middelen. De kortlopende schulden op het moment van de eerste consolidatie worden hiervan afgetrokken. De kortlopende schulden op het moment van de laatste consolidatie worden hierbij opgeteld. Het bedrag dat wordt overgehouden is het bedrag voor de correctie voor de mutatie kortlopende schulden in het kasstroomoverzicht.

Het saldo van de langlopende schulden aan het begin van het jaar (1 januari) wordt afgetrokken van het saldo van de langlopende schulden aan het einde van het jaar (31 december). Wanneer de uitkomst hiervan negatief is, heeft dit een positief effect op de positie van de liquide middelen. De langlopende schulden op het moment van de eerste consolidatie worden hiervan afgetrokken. De langlopende schulden op het moment van de laatste consolidatie worden hierbij opgeteld. Het bedrag dat wordt overgehouden is het bedrag voor de correctie voor de mutatie langlopende schulden in het kasstroomoverzicht.

Het kasstroomoverzicht ziet er als volgt uit:

Operationele kasstromen
Winst na belasting
+/- Afschrijvingen op de vaste activa
+/- Mutatie van de voorraden
+/- Mutatie van de vorderingen
+/- Mutatie schulden op de korte termijn
= totaal operationele kasstroom

Investeringskasstromen
Investering in vaste activa
+/- Desinvestering in een bepaalde deelneming
+/- Investeringen in een bepaalde deelneming
= totaal investeringskasstroom

Financieringskasstromen
Mutatie langlopende schulden
+/- Betaald door de onderneming en de groepsmaatschappij
= totaal financieringskasstroom

Totaal van de kasstromen = kasstroom operationeel + kasstroom investering + kasstroom financiering

Totaal van de kasstromen
+ Liquide middelen op het moment van de verkrijging van een onderneming
- Liquide middelen op het moment van de verkoop van een onderneming
= Totale mutatie van de liquide middelen

Wat wordt bedoeld met een fusie tussen twee of meerdere ondernemingen en hoe ziet een overname van een onderneming eruit? - Chapter 24

Wat is precies een fusie en wat zijn regels rondom fusiegedrag?

Een fusie wordt gedefinieerd als elke duurzame samenwerking die wordt aangegaan tussen ondernemingen op basis van gemeenschap van een bepaald bezit. Het doel is om een gunstiger proportionaliteit te bereiken door het vormen van grotere eenheden. In ruime zin wordt met een fusie bedoeld: het aangaan van een duurzame samenwerking tussen ondernemingen op basis van gemeenschap van bezit. De voordelen van het aangaan van een fusie hebben betrekking op het vormen van grotere eenheden. Het voordeel van een grotere eenheid is het creëren van een betere administratieve organisatie en voordelen op het gebied van ICT. Het vormen van grotere eenheden kan bereikt worden op het gebied van productie, de financiering, de administratie en de in- en verkoop.

Het nadeel van het aangaan van een fusie is het feit dat er zich grote problemen voordoen met betrekking tot de personeelsvoorziening. Als gevolg hiervan heeft de Sociaal Economische Raad (SER) diverse fusiegedragsregels opgesteld. Deze fusiegedragsregels moeten door de betrokken ondernemingen bij een fusie worden nageleefd. De bedoeling van deze regels is dat de belangen van de betrokken werknemers en de betrokken aandeelhouders beschermd worden.

Welke vormen van een fusie bestaan er?

Er bestaan drie hoofdvormen van een fusie die aangegaan kan worden door onderneming die de nv of bv als rechtsvorm hanteren. Deze drie vormen zijn:

1. De bedrijfsfusie
2. De juridische fusie
3. De aandelenfusie

De bedrijfsfusie
Een bedrijfsfusie wordt gedefinieerd als de verwezenlijking van bezitsgemeenschap doordat een onderneming de schulden en bezittingen verwerft van een of meerdere andere ondernemingen. De tegenprestatie die hiervoor geleverd wordt kan bestaan uit het verschaffen van aandelen, warrants, schuldtitels, contanten of een vorm van deze genoemde prestaties. Er wordt hier ook wel gesproken van een activa passiva transactie. Er kunnen twee soorten bedrijfsfusie onderscheiden worden.

1. Een bedrijfsfusie met een nieuwe nv of bv. Het totaal van de bezittingen en de schulden van de ondernemingen die samenwerken worden samengebracht om een nieuwe onderneming op te starten. De aandeelhouders blijven dezelfde.
2. Een bedrijfsfusie zonder een nieuwe nv of bv. De bezittingen en de schulden van een van de ondernemingen wordt overgenomen door een van de samenwerkende ondernemingen.

Er is sprake van een driehoeksfusie wanneer de betaling bestaat uit aandelen van een derde onderneming. Er is sprake van een bedrijfsfusie door middel van aandelen wanneer de onderneming betaald wordt met aandelen van de overnemende onderneming.

Er bestaat na de fusie geen relatie meer tussen de fuserende ondernemingen wanneer er sprake is van een bedrijfsfusie in contanten door oprichting van een nieuwe werkmaatschappij. Deze ondernemingen worden dan een geldzak nv of geldzak bv genoemd. De onderneming bezit dus als gevolg van een fusie alleen liquide middelen. Bij een bedrijfsfusie in contanten zonder oprichting van een nieuwe werkmaatschappij wordt alleen de overgenomen onderneming een geldzak nv of geldzak bv.

Voorbeeld:
De werkmaatschappij nv X verwerft alle schulden en bezittingen van nv A en nv B in ruil voor aandelen van de werkmaatschappij nv X.
Hieruit blijkt dat: de schulden en de bezittingen van nv X worden na de fusie gevormd door de vroegere bezittingen en schulden van nv A en nv B.
De aandeelhouders van nv X na de fusie zijn nv A en nv B.
Nv X is de werkmaatschappij na de fusie.
Nv A en nv B hebben na de fusie het karakter van een holding company.

De juridische fusie
Een juridische fusie wordt gedefinieerd als de verwezenlijking van een bezitsgemeenschap doordat de schulden en bezittingen van een of meerdere ondernemingen overgegaan worden op een andere onderneming. De aandeelhouders van de overgenomen onderneming worden aandeelhouder van de verkrijgende onderneming. Als gevolg hiervan houdt de overgenomen onderneming van rechtswege op te bestaan. Er is sprake van een juridische driehoeksfusie wanneer de betaling aan de aandeelhouders van de verdwijnende onderneming bestaat uit aandelen van een derde onderneming.

Een juridische fusie kan onderscheiden worden in twee vormen:

1. Een juridische fusie met een nieuwe nv of bv. De schulden en de bezittingen van de ondernemingen die met elkaar samenwerken worden overgebracht naar een nieuwe werkmaatschappij. De aandeelhouders van de samenwerkende ondernemingen worden de aandeelhouders van de nieuw opgerichte werkmaatschappij. Het gevolg is dat de ondernemingen die met elkaar gefuseerd zijn, ophouden met bestaan.
2. Een juridische fusie zonder een nieuwe nv of bv. De schulden of de bezittingen van een of meer van de ondernemingen die samenwerken gaan over op de overnemende onderneming. De aandeelhouders van de onderneming die wordt overgenomen worden aandeelhouder van de overnemende onderneming. Na de fusie houdt de overgenomen onderneming van rechtswege op te bestaan.
Door deze juridische fusie ontstaat er geen relatie tussen werkmaatschappij en houdstermaatschappij.

Voorbeeld:
Alle bezittingen en schulden van nv A en nv B inclusief alle aandelen van deze ondernemingen gaan over op de werkmaatschappij nv X. De tegenprestatie bestaat uit aandelen nv X die worden uitgegeven aan de vroegere aandeelhouders van nv A en nv B.
Hieruit blijkt dat: de bezittingen en schulden van nv X worden gevormd door de vroegere bezittingen en schulden van nv A en nv B na de fusie.
De aandeelhouders van nv X zijn de vroegere aandeelhouders van nv A en nv B na de fusie.
Nv A en nv B houden na de fusie op te bestaan.
Nv X is de werkmaatschappij na de fusie.

De aandelenfusie

Deze laatste vorm van fusie wordt gedefinieerd als de verwezenlijking van een gemeenschap van een bepaald bezit. Dit wordt bewerkstelligd doordat een vennootschap aandelenpakketten verwerft van een of meerdere andere ondernemingen. De tegenprestatie die hiervoor geleverd wordt kan bestaan uit het verschaffen van aandelen, warrants, schuldtitels, contanten of een vorm van deze genoemde prestaties. Een aandelenfusie kan onderscheiden worden in twee vormen:
1. Een aandelenfusie met een nieuwe nv of bv. De onderneming die nieuw opgericht is wordt de houdstermaatschappij of de holding company genoemd. Een holding company is een onderneming die aandelen van andere ondernemingen bezit die betrokken zijn bij een duurzame samenwerking. Wanneer er sprake is van een zuivere holding bestaan de bezittingen hoofdzakelijk uit aandelenpakketten in andere ondernemingen. Wanneer er sprake is van een gemengde holding bestaan de bezittingen uit zowel aandelenpakketten in andere ondernemingen als uit bezittingen die betrekking hebben op het dragen van de functie van werkmaatschappij.
2. Een aandelenfusie zonder een nieuwe nv of bv. De bestaande werkmaatschappij kan een aandelenpakket verwerven in een andere bestaande onderneming. Er is dan sprake van een gemengde holding.

Zoals hierboven genoemd kan in beide vormen van deze fusie de tegenprestatie bestaan uit het verschaffen van aandelen, warrants, schuldtitels, contanten of een vorm van deze genoemde prestaties. Er is sprake van een driehoeksfusie wanneer er sprake is van verwezenlijking van bezitsgemeenschap. De betaling voor de aandelenpakketten of bezittingen en schulden van de overgenomen onderneming bestaat uit aandelen van een derde onderneming. Er is sprake van een aandelenfusie door middel van contanten wanneer de aandelen betaald worden met contanten.

Voorbeeld:
De houdstermaatschappij nv X verwerkt alle aandelen nv A en nv B in ruil voor aandelen van de onderneming nv X.
Hieruit blijkt dat: de bezittingen van nv X worden gevormd door een deelneming in nv A en een deelneming in nv B na de fusie. De betrokken aandelen zijn verkregen van de vroegere aandeelhouders van nv A en nv B.
De aandeelhouders van nv X zijn de vroegere aandeelhouders van nv A en nv B na de fusie.
Nv X is de werkmaatschappij na de fusie.
Nv A en nv B hebben na de fusie het karakter van een holding company.

Bij een fusie is het lastig om de waarde te bepalen. De waarde van de fusie wordt theoretisch bepaald door de contante waarde van de toekomstige netto kasstromen. Dit wordt ook wel de netto contante waarde methode of de discounted cashflow methode genoemd. In de praktijk spelen ook andere vormen een rol bijvoorbeeld de intrinsieke waarde of de rentabiliteitswaarde. De intrinsieke waarde is de waarde van de activa en de passiva. Deze wordt bepaald aan de hand van grondslagen van de deelnemende onderneming. Deze waarde wordt berekend doordat er wordt uitgegaan van de verkrijgingsprijs voor de activa en de passiva van de deelneming die geldt voor de deelnemende onderneming. Dit is de fair value, ook wel de reële waarde genoemd van de activa en passiva die tastbaar is op het moment dat de deelneming verworven wordt. De intrinsieke waarde methode wordt ook wel de nettovermogenswaarde van een onderneming genoemd.

De rentabiliteitswaarde van een onderneming is de waarde van een onderneming die bepaald wordt door de waarde van alle te verwachten winstbedragen in de toekomst. De uitkeringen aan derden worden hiervan afgetrokken.

Het is belangrijk te onthouden dat de prijs niet altijd gelijk is aan de waarde. De overnameprijs kan hoger of lager liggen dan de waarde. Dit heeft betrekking op de tactiek die toegepast wordt bij het onderhandelen. Over de prijs kan onderhandeld worden. Dit kan niet bij de waarde.

Wat wordt bedoeld met het overnemen of het samensmelten van belangen?

Een fusie of een samenvoeging van bepaalde ondernemingen kan twee vormen van een karakter hebben:

1. Het karakter van een overname. Volgens de RJ is een overname een transactie waarbij de verkrijgende partij de beschikkingsmacht krijgt over de activiteiten en het vermogen van de overgenomen partij. Onder het vermogen worden de activa en de passiva bedoeld.
2. Het karakter van een samensmelting van belangen. Bij een samensmelting van de belangen gaat het om een samenvoeging van ondernemingen waarbij de aandeelhouders van de partijen die betrokken zijn de beschikkingsmacht krijgen over vrijwel het hele vermogen en vrijwel de hele exploitatie samenvoegen. Geen van de partijen kan gezien worden als de verkrijgende partij. Er is hier dan sprake partners die min of meer aan elkaar gelijk zijn.

De beschikkingsmacht wordt door de RJ gezien als: de mogelijkheid om doorslaggevende invloed uit te oefenen op zowel het financiële als het zakelijke beleid van een onderneming om uit haar activiteiten economische voordelen te verkrijgen.

De betaling vindt altijd plaats in de vorm van aandelen wanneer er sprake is van een samensmelting van de belangen. Soms kan de aandelenruil plaatsvinden wanneer er wordt bijbetaald in contanten om op deze manier tot een acceptabele ruilverhouding te komen.

Bij een overname kan de betaling plaatsvinden door:

• Contanten
• Door schulderkenning. Er ontstaat een schuld bij de overnemende onderneming.
• Door uitgifte van aandelen door de overnemende onderneming.
• Door overdracht van andere activa waaronder de overdracht van aandelen in een derde onderneming. Dit wordt ook wel een driehoeksfusie genoemd.
• Een combinatie van de bovenstaande mogelijkheden.

Er bestaat een verschil tussen de administratieve verwerking van een overname en de administratieve verwerking van een samensmelting van belangen. De administratieve verwerking van een overname vindt plaats aan de hand van de regels die besproken zijn in hoofdstuk 7. De administratieve verwerking in de jaarrekening vindt plaats door middel van purchase accounting. Dit zijn de regels die gehanteerd worden bij de administratieve verwerking van de samenvoeging van ondernemingen in de geconsolideerde jaarrekening van de verkrijgende onderneming wanneer er sprake is van een overname. De overname vindt plaats door middel van aandelen. Er ontstaat goodwill (positief of negatief) wanneer er een verschil bestaat tussen de verkrijgingsprijs van de overgenomen onderneming en de reële waarde van de identificeerbare activa en passiva.
De administratieve verwerking in de jaarrekening wanneer sprake is van de samensmelting van de belangen wordt verlopen via de regels voor pooling of interest accounting. Dit zijn de regels die gehanteerd worden bij de administratieve verwerking van de samenvoeging van ondernemingen in de geconsolideerde jaarrekening van de verkrijgende onderneming wanneer er sprake is van een samensmelting van belangen.

Push down accounting houdt in dat de balans van de overgenomen onderneming wordt aangepast aan de reële waarden van de activa en passiva die geïdentificeerd kunnen worden. Volgens de Nederlandse wetgeving is het principe van push down accounting niet toegestaan.

Wat wordt bedoeld met purchase accounting en pooling of interest? En wat zijn de kenmerken van deze twee vormen van verwerking?

Met purchase accounting worden de regels bedoeld die gehanteerd worden bij de administratieve verwerking van de samenvoeging van ondernemingen in de geconsolideerde jaarrekening van de verkrijgende onderneming wanneer er sprake is van een overname. Met pooling of interest is er sprake van een samensmelting van de belangen in plaats van een overname. Purchase accounting methode of purchase methode wordt in Nederland het meest gebruikt.

Kenmerken van de purchase accounting methode

• De onderneming die wordt overgenomen wordt betrokken in de consolidatie vanaf het moment dat de onderneming wordt overgenomen.
• Het verschil tussen de verkrijgingsprijs van de deelneming die verworven wordt en de reële waarde van de activa en passiva die geïdentificeerd kunnen worden van de overgenomen onderneming wordt behandeld als positieve of negatieve goodwill.
• Het verschil tussen de reële waarde van de activa en passiva die geïdentificeerd kunnen worden en de boekwaarde van de overgenomen organisatie wordt toegerekend aan de bezittingen en de schulden.

Kenmerken van de pooling of interest methode:

• De onderneming die wordt overgenomen wordt betrokken in de consolidatie vanaf het begin van het boekjaar.
• Bij deze methode wordt er geen positieve of negatieve goodwill behandeld.
• Van beide ondernemingen worden zowel de activa als de passiva bij elkaar opgeteld.

Hoe ziet de boekhouding eruit van ondernemingen die een of meerdere filialen hebben? - Chapter 25

Wat is het verschil tussen zelfstandige en niet zelfstandige filiaalboekhouding? En welke factoren hebben invloed op deze keuze?

Het is belangrijk te onthouden dat in dit boek ervan uit gegaan wordt dat het hoofdkantoor en de filialen geen zelfstandige rechtspersonen zijn. Hierdoor kunnen technieken gepresenteerd worden die sterk verwant zijn met de technieken voor de consolidatie.

Een onderneming kan door middel van een hoofdkantoor en een of meerdere filialen haar activiteiten uitvoeren. Wanneer de onderneming diverse filialen heeft, is het belangrijk informatie te verschaffen over de filialen. Het gaat hier dan voornamelijk om de winst- en de verliesrekening en de balans van elk filiaal van de betreffende onderneming. Elk filiaal kan een zelfstandige boekhouding of een niet zelfstandige boekhouding bijhouden.

Wanneer er sprake is van een zelfstandige boekhouding, dan is er een afzonderlijk grootboek in gebruik per filiaal. De rekeningen van een niet zelfstandig filiaal worden opgenomen in de grootboekrekeningen van het hoofdkantoor. De primaire vastlegging van de meeste financiële feiten vindt meestal voor elk filiaal in een afzonderlijke administratie plaats ongeacht het feit of er sprake is van een zelfstandige of niet zelfstandige filiaalboekhouding. Voorbeelden hiervan zijn de bijboeken of dagboeken. Bijboeken zijn het voorraadboek of administratie debiteuren. Dagboeken zijn het kasboek of het verkoopboek.

De mate van zelfstandigheid is een belangrijke factor voor de keuze voor een zelfstandige of niet zelfstandige filiaalboekhouding. Een filiaal is meer zelfstandig wanneer het bijvoorbeeld zelf verantwoordelijk is voor de inkoop, het zelf de langlopende contracten voor de verkoop afsluit, kortingen bepaalt bij de verkopen, zelf personeel aanstelt enzovoorts. De zelfstandigheid wordt groter wanneer de afstand tussen het hoofdkantoor en het filiaal ook groter wordt.

Hoe ziet de zelfstandige filiaalboekhouding eruit?

De waarde van het filiaal rolt uit de totaaltellingen (de debet en creditzijde) van de balans. De waarde komt overeen met de waarde die het hoofdkantoor in het grootboek aanhoudt. Het grootboek van het filiaal bevat geen post eigen vermogen. Dit grootboek heeft echter wel een post met hoofdkantoor. Deze post ‘hoofdkantoor’ kan door het filiaal beschouwd worden als een schuld die het filiaal heeft aan het hoofdkantoor. In het grootboek zijn de rekeningen 1.. Filiaal en 1.. Hoofdkantoor elkaars tegenpolen. Debet en credit zijn aan het einde aan elkaar gelijk.

Een onderneming met filialen kan twee mogelijkheden onderscheiden met betrekking tot de aangifte van de omzetbelasting.

1. Elk filiaal kan zijn eigen aangifte voor de omzetbelasting doen onder een eigen omzetbelastingnummer.
2. Het hoofdkantoor kan voor alle filialen aangifte voor de omzetbelasting doen onder een omzetbelastingnummer in een gecombineerde aangifte van de omzetbelasting.

Hieronder worden journaalposten uitgewerkt voor zowel het hoofdkantoor als het filiaal. Eerst worden de journaalposten voor het hoofdkantoor behandeld en vervolgens worden de journaalposten voor het filiaal in Groningen besproken.

De journaalpost voor het verzenden van goederen naar het filiaal vanuit het hoofdkantoor
138 Filiaal Groningen XXX
Aan 700 Voorraad goederen XXX

De journaalpost voor het door het hoofdkantoor ontvangen afrekening van de Rabobank. Dit is door het filiaal gestort op de rekening van het hoofdkantoor.

110 Rabobank XXX
Aan 138 Filiaal Groningen XXX
De journaalpost voor de ontvangen kasafrekening die het hoofdkantoor ontvangen heeft van het filiaal in Groningen. Verkopen worden in contanten betaald, er wordt geld ontvangen van debiteuren, er wordt gestort op rekening van het hoofdkantoor en er worden kosten vooruitbetaald inclusief omzetbelasting.
180 Te vorderen omzetbelasting XXX
Aan 138 Filiaal Groningen XXX

De journaalpost voor de goederenafrekening die het hoofdkantoor ontvangt van het filiaal.

138 Filiaal Groningen XXX
Aan 181 Te betalen omzetbelasting XXX

De journaalpost voor het in rekening brengen van algemene beheerskosten voor het filiaal door het hoofdkantoor.
138 Filiaal Groningen
Aan 585 Doorberekende beheerskosten

De volgende journaalposten hebben betrekking op de boekhouding vanuit het filiaal.
De journaalpost voor de ontvangen kasafrekening die het hoofdkantoor ontvangen heeft van het filiaal in Groningen. Verkopen worden in contanten betaald, er wordt geld ontvangen van debiteuren, er wordt gestort op rekening van het hoofdkantoor en er worden kosten vooruitbetaald inclusief omzetbelasting.
100 Kas XXX
Aan 200 Contante verkopen XXX
Aan 130 Debiteuren XXX
+
136 Hoofdkantoor XXX
190 Vooruitbetaalde kosten XXX
+
136 Hoofdkantoor XXX
Aan 100 Kas XXX

De journaalpost voor de goederenafrekening die het hoofdkantoor ontvangt van het filiaal.
700 Voorraad goederen XXX
Aan 701 Ongerealiseerde winst plus omzetbelasting XXX
Aan 136 Hoofdkantoor XXX
+
200 Contante verkopen XXX
130 Debiteuren XXX
Aan 840 Opbrengst verkopen XXX
Aan 136 Hoofdkantoor XXX

De journaalpost voor de inkoopprijs van de totale verkopen door het filiaal.

800 Inkoopprijs verkopen XXX
701 Ongerealiseerde winst plus omzetbelasting XXX
Aan 700 Voorraad goederen XXX

De journaalpost voor het in rekening brengen van algemene beheerskosten voor het filiaal door het hoofdkantoor (vanuit het filiaal).
450 Diverse verkoopkosten XXX
Aan 136 Hoofdkantoor XXX

De boekhouding van het hoofdkantoor kan gecontroleerd worden om te kijken of de boekhoudingsfeiten van het hoofdkantoor aansluiten op die van het filiaal. Er kan gebruik gemaakt worden van tussenrekeningen. Bijvoorbeeld 7.. Tussenrekening zendingen filiaal of 1.. Tussenrekening stortingen filiaal.

Voorbeeld.
1) Er worden goederen verzonden door het hoofdkantoor naar het filiaal in Groningen. De goederen hebben een bepaalde inkoopprijs en een bepaalde verkoopprijs inclusief omzetbelasting.
2) Het filiaal stort een bepaald bedrag op de bankrekening van het hoofdkantoor.
3) Op de ontvangen kasstaat van het filiaal staat onder andere vermeld: gestort op de bankrekening van het hoofdkantoor.
4). Op de ontvangen goederenstaat van het filiaal staat onder andere vermeld: de ontvangen goederen van het hoofdkantoor.

De bovenstaande punten zorgen voor zowel journaalposten in de boekhouding van het hoofdkantoor als voor journaalposten in de boekhouding van het filiaal in Groningen. De journaalposten voor het hoofdkantoor worden besproken met behulp van de tussenrekeningen.

De journaalpost voor de verzending van goederen naar het filiaal.
708 Tussenrekening zendingen filiaal in Groningen XXX
Aan 700 Voorraad goederen XXX

De journaalpost voor het gestorte bedrag van het filiaal op de bankrekening.
110 Bank XXX
Aan 128 Tussenrekening stortingen van het filiaal in Groningen XXX

De journaalpost voor de ontvangen kasstaat van het filiaal.
128 Tussenrekening stortingen van het filiaal in Groningen XXX
Aan 135 Filiaal in Groningen XXX

De journaalpost voor de ontvangen goederenstaat van het filiaal.
135 Filiaal in Groningen XXX
Aan 708 Tussenrekening zendingen filiaal in Groningen XXX

Wanneer de rekeningen 708 en 125 naast elkaar gehouden worden, komt hetzelfde bedrag eruit.

Aan het einde van het boekjaar wordt uit de boekhouding van het filiaal een eigen balans en winst- en verliesrekening opgemaakt. De winst wordt zowel door het hoofdkantoor als door het filiaal opgenomen in de journaalposten in het grootboek.
De journaalpost voor het hoofdkantoor.
138.1 Filiaal Groningen XXX
Aan 060.1 Winst filiaal Groningen XXX

De journaalpost voor het filiaal in Groningen.
999 Overboekingsrekening XXX
Aan 136 Hoofdkantoor XXX

Zwevende posten zijn boekingen die wel in het ene grootboek worden opgenomen, maar niet in het andere grootboek worden opgenomen. Het wel of niet opnemen van deze boekingen komt door financiële feiten rondom de balansdatum. Hierdoor zijn de saldi van de sluitrekeningen niet meer aan elkaar gelijk. Een sluitrekening is een grootboekrekening waardoor twee verschillende grootboeken op elkaar aansluiten. Een voorbeeld is de rekening Filiaal in het grootboek van het hoofdkantoor die tegenover de rekening Hoofdkantoor staat in het grootboek van het betreffende filiaal. Deze rekeningen vormen dan elkaars tegenpolen.

Op welke manier kunnen de balansen en de winst- en verliesrekeningen van het hoofdkantoor en de filialen gecombineerd worden?

Er is sprake van gecombineerde jaarstukken wanneer de cijfers uit de grootboeken van de filialen en het hoofdkantoor zijn samengevoegd. De balans en de winst- en verliesrekening van het hoofdkantoor en het filiaal zijn dus samengevoegd. Dit kan wanneer er sprake is van een zelfstandige filiaalboekhouding, omdat het filiaal dan zelfstandig een balans en een winst- en verliesrekening opmaakt voor het filiaal. Deze zelfstandige filiaalboekhouding is belangrijk voor het top management van een organisatie. Het management wil beschikken over de gecombineerde balans en de gecombineerd winst- en verliesrekening om de rentabiliteit en de financiële positie van de onderneming als geheel goed te kunnen beoordelen. Deze samengevoegde cijfers zijn zowel voor de interne als voor de externe verslaggeving van belang.

Sommige posten kunnen geëlimineerd worden. Dit is een activiteit die wordt uitgevoerd voor het combineren van de jaarstukken. Hierbij wordt bepaald dat sommige posten tegen elkaar weggestreept kunnen worden. De rekening filiaal in de boekhouding van het hoofdkantoor en de rekening hoofdkantoor in de boekhouding van het filiaal kunnen bijvoorbeeld tegen elkaar wegvallen. De rekeningen in de diverse grootboeken worden hierbij niet gemuteerd zodat hun stand aan het begin van de volgende boekingsperiode gelijk blijft. De overige posten worden bij elkaar opgeteld. De rekening kas van het hoofdkantoor en de post kas van het filiaal worden bijvoorbeeld bij elkaar opgeteld. Hetzelfde geldt voor de omzetrekening (opbrengst uit verkopen) van zowel het filiaal als van het hoofdkantoor worden bij elkaar opgeteld.

Er zijn een paar belangrijke zaken die goed onthouden moeten worden.

• Gelden onderweg en goederen onderweg bevinden zich binnen de economische eenheid. Daardoor moeten de posten gelden onderweg en goederen onderweg geëlimineerd worden. De post gelden onderweg wordt toegevoegd aan de rekening kas. De post goederen onderweg wordt toegevoegd aan de rekening voorraad goederen.
• Daarnaast moeten dubbeltellingen geëlimineerd worden. Dit zijn kosten die het hoofdkantoor doorberekend aan het filiaal, bijvoorbeeld administratiekosten of kosten voor algemeen beheer.
• De bedragen die opgeteld moeten worden moeten ook daadwerkelijk optelbaar zijn. Dit betekent dat de voorraad goederen bij zowel het hoofdkantoor als bij het filiaal tegen dezelfde prijs worden geadministreerd, bijvoorbeeld voor de inkoopprijs.
• Daarnaast moet de post ongerealiseerde winst en omzetbelasting geëlimineerd worden.

Boekhouden geboekstaafd III - Van de Voort et al. - BulletPoints

Wat wordt bedoeld met de verslaggeving van een onderneming? - BulletPoints 1

• Er bestaan twee belangrijke financiële overzichten, namelijk de balans en de winst- en verliesrekening. De winst- en verliesrekening wordt ook wel de resultatenrekening genoemd. Dit begrip wordt door elkaar gebruikt. De leiding van een organisatie kan een interne jaarrekening opstellen. Dit is een jaarrekening die informatie bevat om de besluitvormingsprocessen te ondersteunen. Daarnaast kan het helpen om de uitvoering hiervan te sturen. De cijfers worden meerdere keren per jaar opgesteld. Hierdoor is het beter te spreken van interne verslaggeving in plaats van een interne jaarrekening. Een jaarrekening wordt immers één keer per jaar opgesteld.

• Het management wil graag meerdere malen per jaar op de hoogte zijn van de behaalde resultaten. Daarom wordt in veel ondernemingen de winst- en verliesrekening op korte termijn samengesteld. Een klassiek resultatenoverzicht is een winst- en verliesrekening die informatie bevat over de opbrengsten, kosten en het resultaat van de onderneming. De kosten worden meestal uitgesplitst.

• Het klassieke resultatenoverzicht geeft beperkte informatie over de resultaten aan het management. In bijvoorbeeld een industriële onderneming is niks geschreven over het omvormingsproces. Om meer inzicht te krijgen in de resultaten wordt gebruik gemaakt van een analytisch resultatenoverzicht. Dit is een winst- en verliesrekening die informatie bevat over de deelresultaten. Dit zijn de resultaten in de diverse functionele eenheden. Het analytische resultatenoverzicht is gedetailleerder en meer informatie kan verstrekt worden aan het management.

• De bekendste vorm van de externe financiële verslaggeving is de jaarrekening. De belangrijkste functie van de externe verslaggeving is dat de leiding van een onderneming regelmatig verantwoording aflegt over het gevoerde beleid aan de belanghebbenden. De belanghebbende zijn bijvoorbeeld de vermogensverschaffers. De gebruikers zijn tegenwoordig niet alleen de vermogensverschaffers meer, maar ook de overheid, belangenverenigingen, (potentiële) werknemers of potentiële investeerders. Een andere belangrijke functie is de allocatiefunctie. De belanghebbende halen informatie uit de externe jaarrekening die nuttig is bij het nemen van allocatiebeslissingen.

• Een jaarrekening is volgens de wet een enkelvoudige jaarrekening bestaande uit een balans en een winst- en verliesrekening wanneer de rechtspersoon een geconsolideerde jaarrekening opstelt. Een jaarrekening van één bepaalde rechtspersoon is een enkelvoudige jaarrekening. Er is sprake van een geconsolideerde jaarrekening wanneer er één jaarrekening is van één bepaalde rechtspersoon die samen met andere vennootschappen een groep of een deel van een groep vormt.

• De hoofdindeling van de balans en de winst- en verliesrekening kan uit de wet worden opgemaakt. Op de balans staan rechts op de debetzijde de vaste activa en de vlottende activa. Links op de balans aan de creditzijde staat het eigen vermogen, de voorzieningen en de schulden.

• De winst- en verliesrekening begint met de bedrijfskosten af te halen van de bedrijfsopbrengsten. Vervolgens worden van dit bedrijfsresultaat de financiële baten en lasten opgeteld of afgetrokken. Tot slot worden de belastingen eraf gehaald om te komen tot het resultaat na belasting.

• In Titel 9 boek 2 BW is een verslaggevingseis opgenomen. Deze eis sluit aan bij de regels voor corporate governance, ook wel goed ondernemingsbestuur genoemd. De monitoring commissie corporate governance code heeft een gedragscode opgesteld die principes bevat over de beginselen van goed ondernemingsbestuur. Daarnaast heeft de monitoring commissie corporate governance code de zogenoemde ‘best practices’ opgenomen in deze gedragscode.

• De regelgeving voor de externe verslaggeving is te vinden in Titel 9 boek 2 BW en de richtlijnen voor de raad voor de jaarverslaggeving (RJ). De raad voor de jaarverslaggeving is een orgaan dat zich bezighoudt met de invulling van de maatschappelijk aanvaardbare normen volgens Titel 9 boek 2 BW. In deze raad zijn gebruikers, verschaffers en controleurs opgenomen.

Wat is de relatie tussen de balans en de externe jaarrekening van een onderneming? - BulletPoints 2

• De balans van een onderneming kan een verticale vorm hebben of een scrontovorm aannemen. IFRS schrijft geen specifiek model voor de balans voor. De aanduiding voor het gekozen model hoeft niet vermeld te worden.

• De vaste activa kan gesplitst worden in materiële vaste activa, immateriële vaste activa en financiële vaste activa. De vaste activa zijn voor langer dan een jaar in de onderneming.

• De activa van een onderneming moeten worden afgeschreven. De waarde van het actief kan naast afschrijving ook verminderen door een bijzondere waardevermindering. Dit wordt impairment genoemd. Impairment wordt gedefinieerd als een bijzondere waardevermindering van een vast actief in een onderneming. Impairment kan ontstaan door bijvoorbeeld fysieke schade zoals een brand of een storm. Daarnaast kan er sprake zijn van een technologische ontwikkeling of de vraag naar een bepaald product daalt plotseling erg snel. De hoogte van de impairment wordt bepaald door de boekwaarde te vergelijken met de boekwaarde van een actief met de realiseerbare waarde. De realiseerbare waarde is de hoogste opbrengstwaarde en de bedrijfswaarde.

• De vlottende activa bestaat uit voorraden, vorderingen, effecten en liquide middelen. De vlottende activa zijn ten hoogste een jaar in de onderneming zijn. Voorraden bestaan uit voorraden gereed product en onderhanden werk. Onderhanden werk zijn producten niet nog niet gereed zijn voor de verkoop maar waar voor balansdatum aan begonnen is.

• Het kan zijn dat het geplaatste kapitaal van een onderneming niet volgestort is. Er moet een aparte post gestort kapitaal vermeld worden. Een wettelijke reserve is reserve die moet worden gevormd volgens een wetsbepaling. Een wettelijke reserve kan niet beschikbaar gesteld worden voor het uitkeren van de winst. Deze reserve biedt bescherming voor crediteuren. Een wettelijke reserve is samen met de statutaire reserves een gebonden reserve. Een reserve die wel winstuitkeringen kan doen wordt een vrije reserve genoemd.

• Langlopende schulden zijn schulden die de onderneming langer dan een jaar aanhoudt. Een kortlopende schuld is een schuld voor minder dan een jaar. Een schuld ontstaat wanneer een bedrijfsactiviteit gefinancierd moet worden. Deze wordt gewaardeerd op basis van de marktwaarde of de reële waarde. In een converteerbare obligatielening zit een component dat behoort tot het eigen vermogen en een component behorend tot het vreemd vermogen. Een converteerbare obligatielening is een lening en een recht om de lening om te zetten in aandelen.

Wat is de relatie tussen de winst- en verliesrekening en de externe jaarrekening van een onderneming? - BulletPoints 3

• Er bestaan diverse beginselen bij de verwerking van de baten en de lasten. Deze worden hieronder genoemd:

• Toerekening beginsel. Dit wordt ook wel accrual accounting genoemd. De gevolgen van gebeurtenissen en transacties moeten verwerkt worden in het boekjaar waarin zij plaatsvinden. Er moet niet gekeken worden naar het moment waarop de liquide middelen betaald of ontvangen worden.

• Voorzichtigheidsbeginsel. Dit bestaat in ruime en in enge zin. In enge zin houdt dit beginsel in dat eventuele verliezen of voorzienbare hun oorsprong kunnen vinden voor het einde van het boekjaar kunnen in acht worden genomen bij het opstellen van de jaarrekening wanneer zij voor het opstellen van de jaarrekening bekend zijn.

• Realisatiebeginsel. De baten en de lasten moeten opgenomen worden wanneer ze gerealiseerd zijn.

• Matchingbeginsel. De lasten moeten worden verwerkt op basis van het rechtstreekse verband tussen de lasten en de hiermee verband houdende baten.

• Productmatching. De kosten die besteed zijn aan producten worden geactiveerd als onderdeel van de voorraad gereed product. Het wordt naar de winst- en verliesrekening geboekt wanneer de omzet van de producten die verkocht zijn geboekt worden op de winst- en verliesrekening.

• Periode matching. De kosten verbonden aan een bepaalde periode worden niet geactiveerd, maar direct ten laste van de resultatenrekening gebracht.

• De winst- en verliesrekening van een onderneming kan een verticale vorm hebben of een scrontovorm aannemen. De scrontovorm is echter niet meer toegestaan. Voor kleinere ondernemingen mogen sommige posten samengetrokken worden tot een post, namelijk de post brutomarge. Er mag niet worden gewijzigd in de volgorde van de posten. IFRS schrijft geen specifiek model voor de winst- en verliesrekening voor.

• Een van de posten is de netto-omzet. De netto-omzet is de opbrengst uit de geleverde goederen en diensten uit het bedrijf van de rechtspersoon na aftrek van kortingen en geheven belastingen. Voorbeelden van kortingen zijn kwantumkorting, betalingskorting of een omzetbonus. Voorbeelden van belastingen zijn accijnzen en omzetbelasting. De netto-omzet moet geïnterpreteerd worden vanuit de normale bedrijfsvoering. Opbrengsten uit nevenactiviteiten zijn incidenteel en behoren dus niet tot de netto-omzet. Voorbeelden zijn de verkoop van afval.

• Kosten kunnen op twee manier gesplitst worden, namelijk de categoriale en de functionele kostensplitsing. De categoriale kostensplitsing houdt in dat kosten gesplitst worden op de winst- en verliesrekening naar kostensoorten. De functionele kostensplitsing houdt in dat de kosten op de winst- en verliesrekening gesplitst worden aan de hand van de bedrijfsfuncties. Het verschil tussen de categoriale en functionele kostensplitsing heeft alleen invloed op het gedeelte van de winst- en verliesrekening waarin het bedrijfsresultaat berekend wordt.

• Bijzondere baten en lasten zijn baten en lasten die afzonderlijk moeten worden toegelicht. Dit is afhankelijk van de aard, omvang en het incidentele karakter. Het erkennen en nader toelichten van deze bijzondere posten geeft een beter inzicht in het resultaat.

Hoe ziet het totaalresultaat eruit? - BulletPoints 4

• Het opstellen van een overzicht van het totaalresultaat van de rechtspersoon wordt voorgeschreven door de RJ voor de geconsolideerde jaarrekening van grote ondernemingen. Dit wordt ook wel de comprehensive income statement genoemd. De enkelvoudige jaarrekening kan in de toelichting een mutatieoverzicht opnemen voor elke post die valt onder het eigen vermogen. IFRS noemt dit statement of changes in equity.

• Er bestaan zogenoemde recycleposten. Dit zijn posten die in eerste instantie worden opgenomen in het eigen vermogen en later in de winst- en verliesrekening. Wanneer het wordt opgenomen in de winst- en verliesrekening moet de eerdere verwerking in het eigen vermogen teruggenomen worden. De recycling is een correctie in het overzicht van het totaalresultaat.

• De winst- en verliesrekening van beleggingsinstellingen moet op een andere manier opgesteld worden dan andere winst- en verliesrekeningen volgens de besluit modellen jaarrekening. Deze winst- en verliesrekening moet opgesteld worden volgens model S.

Hoe ziet een kasstroomoverzicht eruit? - BulletPoints 5

• Naast de balans en de winst- en verliesrekening publiceren veel ondernemingen ook een kasstroomoverzicht in de externe verslaggeving. Een kasstroomoverzicht is een overzicht van de liquide middelen (geldmiddelen) die zijn uitgegeven en ontvangen in de verslaggevingsperiode. Het kasstroomoverzicht geeft informatie over de ontvangen en uitgegeven geldmiddelen in een bepaald boekjaar.

• Een geldmiddel in een kasstroomoverzicht heeft niet alleen betrekking op tegoeden bij banken en kasmiddelen. Een geldmiddel is het totaal van alle kasmiddelen, tegoeden die openstaan bij banken en andere liquide activa. Voorbeelden van andere liquide activa zijn direct opeisbare deposito’s.

• De operationele kasstromen zijn ingaande en uitgaande geldstromen. Deze geldstromen hebben betrekking op de dagelijkse bedrijfsactiviteiten. De operationele kasstromen zijn een belangrijke prestatie indicator van een onderneming. Voorbeelden zijn uitgaven voor de inkoop van goederen en diensten, ontvangsten uit de verkoop van goederen en diensten en uitgaven voor het produceren en leveren van goederen en diensten.

• De kasstromen uit investeringsactiviteiten zijn ingaande en uitgaande geldstromen bestaan als gevolg van investeringen en desinvesteringen in materiële vaste activa, immateriële vaste activa en financiële vaste activa. Hieronder vallen ook de kasstromen die voortkomen uit beleggingen in vlottende activa. Voorbeelden zijn de aankoop of verkoop van gebouwen, inventaris of machines.

• De kasstromen uit financiële activiteiten zijn ingaande en uitgaande geldstromen die voortkomen uit de inkoop van eigen aandelen, de emissie van aandelen of het terugbetalen en verwerven op de lange termijn van vreemd vermogen.

• Volgens Richtlijn 360 bestaan er enkele bijzonderheden rondom het kasstroomoverzicht. In deze paragraaf focussen we op drie specifieke bijzonderheden:

• De herwaardering van activa. Bij de herwaardering neemt de waarde van de activa toe wat zou duiden op een kasstroom uit investeringsactiviteiten. Daarnaast is er een vermogenstoename onder de kasstromen uit financieringsactiviteit. Dit is echter een fictieve kasstroom omdat het hier niet gaat om een daadwerkelijke kasstroom. Daarom wordt het niet meegenomen in het kasstroomoverzicht.

• De samengestelde transacties en transacties waarbij er geen ruil van geldmiddelen is. Deze transacties worden niet opgenomen in het kasstroomoverzicht. De aard en de samenstellende delen worden echter wel genoemd. Een voorbeeld is een uitkering van stockdividend of het omzetten van vreemd vermogen in eigen vermogen door de conversie van een converteerbare obligatielening.

• Leasing. Financiële leasecontracten worden niet opgenomen in het kasstroomoverzicht. Het aflossingsbestanddeel wordt echter wel opgenomen onder de financiële kasstromen in het kasstroomoverzicht. Het interest bestanddeel wordt opgenomen onder operationele kasstromen. Wanneer er sprake is van operationele lease, dan worden de betaalde leasetermijnen opgenomen onder de operationele kasstromen door de lessee.

Wat is leasing? - BulletPoints 6

• Een onderneming kan goederen kopen of huren. Een gebouw of een machine kan voor een langere periode worden gehuurd. Een veelvoorkomende vorm van huur is lease. Leasing houdt in dat een bepaalde onderneming een vast actief verhuurt voor de duur van een bepaalde periode aan een andere onderneming zonder dat de andere onderneming juridisch eigenaar wordt van het actief. De onderneming die een actief verhuurt is de lessor. De onderneming die een actief huurt is de lessee. De lessee betaalt gedurende die periode een leasetermijn. Dit kan bijvoorbeeld een bedrag per maand zijn. Er wordt onderscheid gemaakt tussen operationele lease en financiële lease.

• Een financieel leasecontract is een onopzegbare overeenkomst tussen de lessor en de lessee van een vast actief. De lessee draagt het economisch risico en draagt het economische eigendom. De leaseperiode is vaak gelijk aan de economische levensduur van het vast actief. De leasetermijnen moeten echter de hele leaseperiode betaald worden, ook al is de werkelijke economische levensduur korter dan de geschatte economische levensduur. De leasetermijn is een vergoeding voor onder andere aflossing, interest, eenmalige contractkosten of het risico van wanbetaling. Vaak bestaat er het recht op koopoptie na afloop van de financiële leaseperiode. Dit houdt in dat de lessee ook juridisch eigenaar wordt van het leaseobject.

• Operationele lease is een leasecontract wanneer het niet gezien kan worden als financiële lease. Deze vorm van leasing is na afloop van de leaseperiode opzegbaar. Het is een overeenkomst tussen de lessor en de lessee waarbij de leaseperiode niet gelijk is aan de economische levensduur. De lessor is economisch eigenaar. Daarnaast ligt het economisch risico niet volledig bij de lessee maar wordt het beperkt door de lessor.

• Economisch eigendom is een begrip zonder specifieke definitie. We bedoelen hiermee aan te geven dat wanneer iemand economisch eigenaar is, recht heeft op de voor- en nadelen die voortkomen uit de eigendom van het leaseobject. De lessee is economisch eigenaar bij de financiële leasecontracten. Het lease object, bijvoorbeeld een machine, wordt geplaatst aan de debetzijde van de balans onder de post materiële vaste activa. Er wordt ook een schuld opgenomen aan de creditzijde van de balans onder de het vreemd vermogen. De lessor heeft het economisch eigendom bij operationele lease. Het juridisch eigendom ligt in beide vormen van leasing bij de lessor.

• Sale en leaseback is de mogelijkheid dat iemand die eigenaar is van een vast actief deze verkoopt aan een leasemaatschappij en deze vervolgens terug huurt.

• Het leasecontract kan overgenomen worden door een financieringsmaatschappij. Er kan gebruik gemaakt worden van een non-recoursesysteem en een recoursesysteem. Een recoursesysteem houdt in dat de leasevorderingen worden overgedragen aan een financieringsmaatschappij waarbij de verkoper een risico voor wanbetaling loopt omdat het risico voor wanbetaling niet is overgedragen. Bij een non-recoursesysteem worden de leasevordering ook overgedragen aan een financieringsmaatschappij. Hier loopt de verkoper echter geen risico voor wanbetaling omdat dit risico ook is overgedragen aan de financieringsmaatschappij. Bij het recoursesysteem wordt een toeslag voor risico opgeteld bij de contante verkoopprijs. De kosten voor interest gaan naar de financieringsmaatschappij.

• Sale en leasebacktransacties worden gebruikt om de liquiditeitspositie van een onderneming te versterken. Wanneer de boekwaarde niet gelijk is aan de verkoopprijs is er sprake van een boekwinst of een boekverlies. De boekwinst of boekverlies wordt bij een financiële sale en leasebacktransactie anders verwerkt dan bij een operationele sale en leasebacktransactie.

• De lessee verkoopt het juridisch eigendom bij een financiële leasebacktransactie. De lessee behoudt het economisch eigendom. Hierdoor maakt een boekwinst of boekverlies niet uit want er is geen sprake van een verkooptransactie.

• Operationele leasebacktransactie bestaat er een verkooptransactie waardoor een boekwinst of verlies opgenomen moet worden. De lessee verkoopt het juridische en het economische eigendom van het leaseobject. Er wordt een te hoge prijs betaald wanneer de verkoopprijs van de sale en leasebacktransactie hoger is dan de reële waarde. Er wordt een te lage prijs betaald wanneer de verkoopprijs van de sale en leasebacktransactie lager is dan de reële waarde.

Welke methodes bestaan er voor de waardering van deelnemingen in de jaarrekening? - BulletPoints 7

• Een onderneming (NV of BV) kan een deelneming hebben in een andere onderneming (NV of BV). Een onderneming heeft een belang in een andere onderneming. Er is sprake van een deelneming wanneer voldaan wordt aan de volgende drie voorwaarden: 1) kapitaalverschaffing, 2) het aangaan van een duurzame band en 3) beiden worden aangehouden voor de eigen werkzaamheid van de onderneming.

• Dochtermaatschappij: een onderneming wordt aangemerkt als dochtermaatschappij wanneer een andere onderneming meer dan de helft (>50%) van de stemrechten in de Algemene Vergadering van Aandeelhouders heeft of het recht heeft om meer dan de helft van de commissarissen en de bestuurders kan benoemen of ontslaan. De onderneming moet voor het laatstgenoemde aandeelhouder zijn.
  De zeggenschap is van belang voor het bepalen of een het een dochteronderneming is of niet. Het gaat hier dus niet om de omvang van de kapitaalverschaffing. Een onderneming wordt gezien als de moedermaatschappij wanneer het de beslissende zeggenschap heeft over de andere onderneming.

• Groepsmaatschappij: de onderneming wordt een groepsmaatschappij genoemd wanneer de onderneming verbonden is met een andere onderneming in een groep. Om te voldoen aan een groepsmaatschappij moet er 1) een economische eenheid zijn en 2) de ondernemingen organisatorisch verbonden zijn. Ondernemingen zijn organisatorisch verbonden als er sprake is van een gemeenschappelijk beleid. De beslissende zeggenschap in het beleid ligt bij het hoofd van de groep, de leidende onderneming.

• Rechtspersoon waarop overheersende invloed wordt uitgeoefend of waarover de centrale leiding bestaat: dit onderwerp komt ter sprake wanneer de vraag wordt gesteld of de onderneming moet worden opgenomen in de consolidatie, de consolidatiekring. Het begrip overheerste rechtspersoon sluit aan bij het begrip dochtermaatschappij omdat het gaat over de overheersende invloed kunnen uitoefenen. Daarnaast sluit het begrip overheerste rechtspersoon aan bij het begrip groepsmaatschappij vanwege het uitoefenen van de centrale leiding.

• Kapitaalvennootschap: wanneer het gaat om een naamloze of een besloten vennootschap die een deelneming heeft in een andere naamloze of een besloten vennootschap.

• Personenvennootschap: wanneer het gaat om een vennootschap onder firma (VOF) of een commanditaire vennootschap die een deelneming heeft in een andere vennootschap onder firma (VOF) of een commanditaire vennootschap.

• Consolideerde jaarrekening: een jaarrekening van een groep waarin de financiële gegevens uit de aparte jaarrekeningen van de groepsmaatschappijen die samen zijn gevoegd zodat er maar één jaarrekening is. Hier kunnen ook rechtspersonen bij zitten waarover de moedermaatschappij overheersende invloed op uitoefent of waarover de moedermaatschappij de centrale leiding heeft.

• Een deelneming behoort tot de financiële vaste activa van een onderneming op de balans. De deelneming kan gewaardeerd worden volgens drie methoden: 1) waardering tegen de verkrijgingsprijs, 2) waardering tegen de actuele waarde of 3) waardering volgens de methode van de vermogenswaarde.
  Tot de consolidatiekring behoren de groepsmaatschappijen en de andere rechtspersonen waarover de moedermaatschappij overheersende invloed heeft of de centrale leiding heeft.

• Goodwill is een bedrag dat de onderneming betaalt bij het verwerven van een deelneming wanneer de verkrijgingsprijs hoger is dan de waarde van de onderneming die wordt overgenomen. Goodwill kan zowel positief als negatief zijn. Dit wordt later in het hoofdstuk besproken.

• Het opnemen van een wettelijke reserve op de balans kan nodig zijn bij bijvoorbeeld een buitenlandse onderneming het dividend aan de moedermaatschappij niet over kan maken. Bij het uitwerken van de voorbeelden in de rest van het boek wordt ervan uit gegaan dat het vormen van een wettelijke reserve niet nodig is.

Wat is een onderhanden project in opdracht van derden? - BulletPoints 8

• Een onderhanden project in opdracht van derden is een overeenkomst met een derde voor de constructie van een actief of een combinatie van activa waarbij de uitvoering langer duurt dan een boekjaar. Het is nog geen gereed product op voor het einde van het boekjaar. Bij een onderhanden project is wel al sprake van een verkoopovereenkomst omdat de opdracht al verkregen is. De verkoop moet nog plaatsvinden.

• Onderhanden projecten zijn in twee vormen te onderscheiden: aanneemcontracten en regiecontracten. Bij een aanneemcontract vindt de uitvoering plaats voor een vast bedrag. Bij een regiecontract wordt de opdracht uitgevoerd tegen een vergoeding van de kosten die werkelijk gemaakt zijn plus een bepaald percentage of een vast bedrag aan winstopslag. We richten ons in dit hoofdstuk op aanneemcontracten. Het moment van winstneming en het moment van de opbrengstverantwoording zijn belangrijk bij aanneemcontracten.

Wat verstaan we onder een personeelsbeloning? - BulletPoints 9

• Periodiek betaalbare beloning: het gaat hier voornamelijk om het loon, het salaris, tantièmes, bonusbetalingen en betalingsverplichtingen bij vakantie of ziekte. De werkgever moet de beloning en de sociale lasten voor de werknemers in de winst- en verliesrekening opnemen. Dit zijn de periodekosten. Wanneer het betaalde bedrag groter is dan het verschuldigde bedrag, kan de werkgever dit op de balans opnemen onder de post ‘vooruitbetaald’ als overlopend actief.

• Er kunnen op aandelen gebaseerde betalingen verstrekt worden in ruil voor de ontvangen goederen en diensten. Het uitgangspunt hierbij is dat de verhoging van het eigen vermogen gesteld moet worden op de reële waarde van de goederen en diensten. Het eigen vermogen is het nominale aandelenkapitaal vermeerderd met het agio. Wanneer de waarde betrouwbaar vastgesteld kan worden, moet de reële waarde van de verstrekte aandelen daarvoor gehanteerd worden. Dit geldt ook voor de aandelen die aan het personeel verstrekt worden als betaling voor de arbeidsprestaties die werknemers leveren. Het moet lineair worden toegerekend aan de periode waarin de arbeidsprestaties worden verricht.

• Wat is een betaling afhankelijk van de aandelenprijs?
  Werknemers of andere belanghebbende kunnen betaald worden in aandelen die afhankelijk is van de ontwikkeling van de koers van bepaalde aandelen. Er kan onderscheid gemaakt worden tussen twee typen op aandelen gebaseerde betalingen: 1) betalingen die in instrumenten van het eigen vermogen worden afgewikkeld. Het eigen vermogen van de onderneming moet opgeboekt worden tegenover de debet boeking. 2) Betalingen die in liquide middelen worden afgewikkeld. Er moet een verplichting opgenomen worden tegenover de debet boeking.

• Wat houdt een betaling in aandelenopties in? De betaling in een aandelenoptie kan op twee manieren verwerkt worden: 1) Intrinsieke waarde methode: bij de toekenning van de optie is het bedrag waarmee de beurskoers (de reële waarde) van de aandelen hoger is dan de uitoefenprijs dan de optie wanneer de salariskosten geboekt worden. 2) Reële waarde methode: bij de toekenning van de optie worden de salariskosten geboekt als de reële waarde van de optie.

• 9.4 Wat wordt bedoeld met een uitkering na afloop van het dienstverband van een onderneming?
  Hiermee wordt een pensioen bedoeld. In de richtlijn wordt onderscheid gemaakt tussen twee: 1) verplichtingen aan de pensioenuitvoerder en 2) verplichtingen aan de werknemer

• Een non-activiteitsregeling wordt ook een beloning betaalbaar op termijn genoemd. Een beloning betaalbaar op termijn is een uitgestelde beloning op voorwaarde van het voortduren van het dienstverband. Een voorbeeld hiervan is een jubileumuitkering of het recht op een ‘sabbatical leave’. De VUT is een vervroegde uittreding van het personeel. Hier bestaat de vrijheid om al dan niet gebruik te maken van de regeling. Er worden geen aanspraken opgebouwd.

Wat wordt bedoeld met een financieel instrument en welke soorten bestaan er? - BulletPoints 10

• Een financieel instrument wordt door de RJ gedefinieerd als een overeenkomst die leidt bij de ene partij tot een financieel actief en bij de andere partij tot een financiële verplichting of een eigen vermogen instrument.

• Financiële activa zijn de activa die bestaan uit de volgende elementen: Liquide middelen; Een recht dat is overeengekomen om liquide middelen of een ander financieel actief van een andere partij te ontvangen; Een recht dat is overeengekomen om financiële instrumenten met een andere partij te ruilen onder potentiële voordelige voorwaarden; Een contract dat afgewikkeld wordt of kan worden in de eigen vermogen instrumenten van de rechtspersoon.

• Financiële verplichtingen zijn verplichtingen die overeengekomen zijn om: Liquide middelen of een ander financieel actief van een andere partij over te dragen; Financiële instrumenten met een andere partij te ruilen onder potentiële nadelige voorwaarden;Een contract dat afgewikkeld wordt of kan worden in de eigen vermogen instrumenten van de rechtspersoon. Hierbij is het aantal te leveren eigen vermogen instrumenten in het contract variabel is.

• Een eigen vermogen instrument wordt gedefinieerd als elke overeenkomst die het overblijvend recht omvat op een aandeel in de activa na aftrek van alle verplichtingen van een andere partij.

• Een primair financieel instrument is een zelfstandig financieel instrument dat niet gekoppeld is aan een andere grootheid. Een voorbeeld hiervan is een aandeel.

• Derivaten: afgeleide financiële instrumenten

• Embedded derivaten: in andere contracten besloten derivaten. Bijvoorbeeld bij converteerbare obligaties het recht op conversie.

• Hedge accounting: dit is de manier waarop het wordt verwerkt in de financiële verslaggeving. Het is een uitzondering op de algemene bepalingen voor de resultaatbepaling en de waardering van de financiële instrumenten. Het doel van hedging is het gelijktijdig verwerken van de resultaten van het hedge instrument en de afgedekte positie.

• Een calloptie kan drie vormen aannemen. 1) In the money: de marktprijs van de onderliggende waarde is hoger dan de uitoefenprijs van de optie op het moment van uitoefening. Er wordt gebruik gemaakt van het recht op koop. 2) Out of the money: de marktprijs van de onderliggende waarde is lager dan de uitoefenprijs van de optie op het moment van uitoefening. Er wordt geen gebruik gemaakt van het recht op koop. 3) At the money: de marktprijs en de uitoefenprijs van de optie is aan elkaar gelijk.

• Een putoptie kan drie vormen aannemen. 1) In the money: de marktprijs van de onderliggende waarde is lager dan de uitoefenprijs van de optie op het moment van uitoefening. Er wordt gebruik gemaakt van het recht op verkoop. 2) Out of the money: de marktprijs van de onderliggende waarde is hoger dan de uitoefenprijs van de optie op het moment van uitoefening. Er wordt geen gebruik gemaakt van het recht op verkoop. 3)At the money: de marktprijs en de uitoefenprijs van de optie is aan elkaar gelijk.

• De Nederlandse wetgeving maakt onderscheid tussen het verwerken (= recognition) en waarderen (= measurement) wanneer het gaat om financiële instrumenten. Dit kan verwerkt worden in de balans (recognition) of het kan niet verwerkt worden in de balans (derecognition). Wanneer het wel verwerkt wordt in de balans kan het ingedeeld worden in de eerste verwerking in de balans (initial recognition) of de latere verwerking in de balans (subsequent recognition). Het begrip initial recognition speelt een rol wanneer de onderneming een financieel actief of financiële verplichting opneemt op de balans wanneer er contractuele verplichtingen of rechten ontstaan ten aanzien van dat instrument. Het begrip subsequent recognition speelt een rol bij de winstbepaling en de waardering.

• De transactiedatum is de datum waarop een bepaalde transactie wordt aangegaan. De leveringsdatum is de datum waarop geleverd wordt.

Wat verstaan we onder het begrip vreemde valuta? En hoe wordt hier mee gerekend? - BulletPoints 11

• De jaarrekening van een onderneming wordt opgesteld aan de hand van de functionele valuta. De functionele valuta is de valuta wordt gedefinieerd als de geldeenheid die de economische gevolgen van de gebeurtenissen, omstandigheden en transacties belangrijk voor de onderneming op de meest getrouwe manier weergeeft. De functionele valuta is meestal gelijk aan de valuta van het land waarin de onderneming de meeste geldmiddelen uitgeeft en ontvangt. De lokale valuta is de valuta van het land waarin de onderneming gevestigd is. De functionele valuta hoeft niet gelijk te zijn aan de lokale valuta.

• Een vreemde valuta kan gedefinieerd worden als elke andere valuta dan de functionele valuta van een onderneming. Op drie manieren kan een onderneming in aanraking komen met een vreemde valuta: 1) De onderneming kan een transactie aangaan in een vreemde valuta. De transacties die gedaan worden in een vreemde valuta, moeten omgerekend worden in de functionele valuta bij de opstelling van de jaarrekening. De omrekeningsverschillen worden rechtstreeks verwerkt in het eigen vermogen of worden opgenomen in de winst- en verliesrekening. 2) De onderneming kan een bedrijfsuitoefening hebben in het buitenland. Wanneer de onderneming een bedrijfsuitoefening heeft in het buitenland kan de onderneming te maken hebben met een vreemde valuta. De deelneming in het buitenland kan een andere functionele valuta hebben dan de moedermaatschappij. 3) De onderneming kan haar eigen jaarrekening presenteren in een andere valuta dan een functionele valuta. De onderneming kan verplicht of vrijwillig de jaarrekening presenteren in een andere valuta dan de functionele valuta wanneer de onderneming de jaarrekening in de functionele valuta opgesteld heeft.

• De presentatie valuta is een geldeenheid waarin de externe jaarrekening wordt gepresenteerd. De activa en de passiva worden omgerekend tegen de slotkoers op balansdatum. De baten en lasten worden omgerekend tegen de wisselkoersen op transactiedatum in de winst- en verliesrekening.

• De transactie moet omgerekend worden tegen de contante wisselkoers tussen de vreemde valuta en de functionele valuta op de transactiedatum. Dit geldt voor de eerste verwerking (initial recognition) van een transactie in een vreemde valuta. Voor de latere verwerking (subsequent recognition) worden de posten in de vreemde valuta omgerekend tegen de koers van de functionele valuta op balansdatum (slotkoers).

• Het omrekenen van de vreemde valuta naar bedragen in euro’s verloopt op de volgende manier: 1) Wanneer de vordering of schuld in de vreemde valuta ontstaat, wordt het bedrag in de vreemde valuta omgerekend tegen de koers op de dag van het ontstaan van de vordering of schuld. 2) Er wordt gebruik gemaakt van de koers waartegen de bank een geïncasseerde vordering of betaalde schuld afrekent bij de vereffening van een schuld of een vordering in een vreemde valuta.

• Er ontstaat een koersresultaat wanneer er een verschil is in de koers van de vreemde valuta op de bovengenoemde momenten. Dit verschil wordt genoteerd op de rekening 985 koersverschillen vreemde valuta bij de vereffening van een vordering of een schuld.

• Het is belangrijk te onthouden dat zowel de voordelige als de nadelige koersverschillen worden overgeboekt naar de winst- en verliesrekening. De koersverschillen worden opgenomen onder de financiële baten en lasten in de externe jaarrekening.

• Een valutaswap is een contract waarin vermeld wordt dat de contractpartijen leningen in verschillende valuta met elkaar ruilen. Deze leningen worden op een afgesproken tijdstip in de toekomst weer terug ruilen tegen een koers die is vastgesteld op de datum dat het contract wordt afgesloten. Een valutaswap kan gecombineerd worden met een renteswap. Het valutadeel van de swap kan tegen reële waarde gewaardeerd worden. De veranderingen in waarde worden opgenomen op de winst- en verliesrekening.

Welke bijzondere onderwerpen zijn belangrijk te bespreken? - BulletPoints 12

• Stelselmatigheid moet in overwegen genomen worden bij het opmaken van 1) De eis van gelijktijdige stelselmatigheid. Deze eis houdt in dat er zo veel mogelijk dezelfde grondslagen voor de waardering, presentatie en winstbepaling in acht genomen moeten worden voor activa van dezelfde soort en/of transacties. Alle transacties en gebeurtenissen worden op dezelfde manier verwerkt. Het moment waarop ze plaatsgevonden hebben is niet van invloed. 2) De eis van voltijdige stelselmatigheid. Deze eis houdt in dat de grondslagen die gekozen zijn voor de waardering, winstbepaling en presentatie niet elk jaar gewijzigd mogen worden.

• Volgens de eis van stelselmatigheid moet het nieuwe stelsel integraal worden toegepast wanneer er sprake is van een stelselwijziging. De stelselwijziging wordt met terugwerkende kracht toegepast in een bepaald jaar. Er wordt in feite gedaan alsof er nooit een ander stelsel toegepast is geweest. Dit wordt de retrospectieve methode genoemd. Er kan ook sprake zijn van een prospectieve methode. Hiermee wordt bedoeld dat de stelselwijziging niet met terugwerkende kracht ingevoerd wordt. Deze methode is echter in het algemeen niet toegestaan door de Nederlandse wetgeving.

• Er moeten veel schattingen gedaan worden bij het opmaken van de jaarrekening. Denk hierbij bijvoorbeeld aan de economische levensduur van een materieel actief of het beoordelen van de mogelijkheid tot innen van debiteuren. Een schattingswijziging houdt in dat een eerdere schattig die gemaakt is wordt herzien. Bij een schattingswijziging kan er ook sprake zijn van een herziening van een schattingsmethode of een methode voor afschrijving.

• Een schattingswijziging kan noodzakelijk zijn voor de onderneming wanneer er wijzigingen plaatsvinden in de omstandigheden of wanneer er nieuwe informatie beschikbaar komt.

• Een schattingswijziging wordt verwerkt in de winst- en verliesrekening. Het wordt verwerkt in de periode waarin deze wijziging plaatsvindt en/of in de winst- en verliesrekening in de toekomst waarop deze schattingswijziging van toepassing is.

• Een fout kan ook ontdekt worden in het journaal van een al afgesloten boekjaar. De correctiejournaalpost kan in het lopende boekjaar volgens de correctieregel wanneer de correctie alleen betrekking heeft op de balansrekening.

• Wanneer dit geleid heeft tot een onjuistheid in het resultaat in een reeds afgesloten boekjaar moet er nog eens goed gekeken worden naar de correctieposten.

• Er kan onderscheid gemaakt worden in een materiële fout en een niet materiële fout. Wanneer er sprake is van een fout van materieel belang in de jaarrekening wordt hiermee bedoeld dat er zodanige fouten in de al vastgestelde of goedgekeurde jaarrekening zitten en dat er niet voldaan kan worden aan het geven van het wettelijk vereiste inzicht. De materialiteit wordt bepaald aan de hand van de vraag of de fout de economische beslissingen van de gebruikers kunnen beïnvloeden die de gebruikers maken op basis van de jaarrekening.

• Het herstel van een materiële fout moet volgens de RJ hersteld worden als een rechtstreekse mutatie van het eigen vermogen aan het begin van het boekjaar waarin het herstel plaatsvindt. Er moet een melding gemaakt worden in de jaarrekening van de materiële fout en het effect van deze fout.

• Een niet materiële fout moet volgens de RJ verwerkt worden in de eerstvolgende winst- en verliesrekening die opgesteld wordt. Er wordt een speciale rekening gebruikt namelijk de rekening ‘Correctie resultaten’.

Op welke manier worden quasi goederen vastgelegd in de administratie? - BulletPoints 13

• Een quasi goed is een door een onderneming afgegeven bonnen of andere voorwerpen van waarde. Deze bonnen of andere voorwerpen bieden het recht op een toekomstige prestatie door de onderneming die deze goederen uitgeeft. Quasi goederen ontstaan bij dienstverlenende bedrijven omdat ze geen uitgaande goederenstroom plaatsvindt bij de verkoop van diensten. Voorbeelden van quasi goederen zijn bijvoorbeeld kaartjes voor de bioscoop, vliegtickets, kaartjes voor de dierentuin, munten voor een automaat enzovoorts.

• Quasi goederen komen ook voor bij handelsondernemingen. Voorbeelden zijn dan cadeaubonnen, ruilbonnen, spaarzegels bij de supermarkt, andere verschillende soorten spaarzegels enzovoorts.

• Net als bij bankbiljetten en munten kunnen de volgende zaken onderscheiden worden bij quasi goederen: 1) De intrinsieke waarde welke over het algemeen vrijwel nihil is. 2) De nominale waarde. Dit is de waarde die op het quasi goed vermeld staat. Bijvoorbeeld een cadeaubon ter waarde van €15 heeft een nominale waarde van €15. 3) De verkeerswaarde. Dit is de waarde die toegekend wordt aan een quasi goed in ‘het verkeer’. Wanneer quasi goederen een nominale waarde hebben is de verkeerswaarde meestal gelijk aan de nominale waarden. Wanneer het gaat om bijvoorbeeld tickets voor een concert, kan de verkeerswaarde toenemen wanneer de kaartjes voor het concert heel snel uitverkocht waren.

• Daarnaast kunnen quasi goederen verdeeld worden in twee soorten: 1) Onpersoonlijke quasi goederen. De houder heeft recht op een bepaalde dienst. Voorbeelden van onpersoonlijke quasi goederen zijn een voucher van een hotel, prepaidkaarten of kaartjes voor een theatervoorstelling. 2) Persoonlijke quasi goederen. Soms kan een dienst geleverd worden aan een persoon die vermeld staat op het quasi goed. Een voorbeeld hiervan is een vliegticket.

• Er bestaan vier handelingen, namelijk inkopen, verkopen, innen en betalen. Er bestaan twee soorten voorraden, namelijk goederen en geld in de kas of bij de bank. Er bestaan twee soorten stromingen, namelijk de geldstromen en de goederenstromen.
  De goederenstroom ziet er als volgt uit: Inkopen > goederen > verkopen
  De geldstroom ziet er als volgt uit: Innen > geld in de kas of bij de bank > betalen.

• Het recht op de toekomstige prestatie van de onderneming die verbonden is aan het quasi goed kan pas uitgeoefend worden nadat ze in het verkeer gebracht zijn. De verkeerswaarde is ‘in ruste’ wanneer de quasi goederen zich nog in de onderneming bevinden. Wanneer hier sprake van is, hoeft dit niet vastgelegd te worden in het grootboek. Dit wordt echter meestal wel bijgehouden in de eigen administratie van de onderneming.

• Een obligo is de verplichting voor het leveren van een bepaalde prestatie. Deze verplichting moet ook uit het grootboek van een onderneming blijken wanneer er een tijd zit tussen het moment van de verkoop van een quasi goed en het moment waarop de prestatie voor het quasi goed geleverd wordt.

Op welke manier wordt statiegeld in de administratie vastgelegd? - BulletPoints 14

• Een verkoper kan goederen aan een klant afleveren in een kartonnen doos, een plastic tas, een fles, een kist enzovoorts. Dit wordt emballage genoemd. De verkoper kan de kosten van deze emballage bij de klant in rekening brengen. De meeste soorten emballage kunnen vaker als verpakkingsmaterieel gebruikt worden. De plastic fles waar bijvoorbeeld frisdrank in gedaan wordt kan bijvoorbeeld vaker gebruikt worden. De kosten voor emballage kunnen aan de ene kant omlaag wanneer het verpakkingsmateriaal opnieuw gebruikt kan worden. Aan de andere kant nemen de schoonmaakkosten en de kosten voor het transport toe.

• De verkoper brengt statiegeld in rekening om ervoor te zorgen dat klanten de emballage teruggeven en de emballage opnieuw gebruikt kan worden. Deze terugbetaling vindt plaats wanneer de klant de emballage retour brengt. Een belangrijke voorwaarde voor het terugbrengen van de emballage is dat de prijs voor het statiegeld hoger is dan de werkelijke waarde van de emballage.

• Bij deze eerste mogelijkheid wordt de voorraad emballage in de eigen onderneming gehouden in combinatie met de voorraad emballage bij derden in een grootboekrekening, namelijk de rekening 750 Ingekochte emballage. Hiervan is bij deze tweede mogelijkheid ook sprake. Er kan gebruik gemaakt worden van twee grootboekrekeningen bij het berekenen van de statiegeldverplichting. De rekeningen 147 statiegeld geeft de maximaal mogelijke statiegeldverplichting weer en niet de wettelijke statiegeldverplichting.

• Wanneer de emballage bij een onderneming langer dan een jaar meegaat moet hierop worden afgeschreven. Dit kan periodiek in bijvoorbeeld per maand of per jaar gedaan worden. Wanneer er wordt afgeschreven op emballage moet vooral gedacht worden aan het niet terugkeren van emballage in de onderneming of emballage kan worden afgekeurd wanneer het wordt teruggebracht naar de onderneming.

• Wanneer emballage niet wordt teruggebracht of wordt afgekeurd moet de rekening 752 Afschrijving emballage gedebiteerd worden. Bij het afkeuren van de emballage wordt het nadelige ‘resultaat afgekeurde emballage’ in dit geval kleiner. Wanneer de emballage niet teruggebracht wordt naar de onderneming wordt het voordelige ‘resultaat niet geretourneerde emballage’ groter. Het is alleen mogelijk dit te realiseren wanneer de onderneming dit goed vastlegt en bijhoudt in de administratie.

• Soms verstrijkt er een lange periode voordat een klant de emballage terugbrengt naar de onderneming. Een leverancier kan op bepaalde producten huur in rekening brengen op de emballage wanneer de emballage in bezit is van een klant of afnemer. Dit wordt gedaan om ervoor te zorgen dat de emballage sneller teruggebracht wordt naar de onderneming.

• Een storno boeking is een journaalpost waarmee eerder gemaakte journaalposten teruggeboekt kunnen worden.

Hoe ziet de externe verslaggeving voor not-for-profit (non-profit) organisaties eruit? - BulletPoints 15

• In Titel 9 Boek 2 BW staan twee bepalingen voor deze ondernemingen:
  1. Artikel 2:361 lid 2 stelt dat de onderneming zonder winstoogmerk (wanneer dit vereist wordt) de winst- en verliesrekening moet worden vervangen door een exploitatierekening. 2. Artikel 2:396 lid 8 BW stelt dat kleinere rechtspersonen die niet ten doel hebben om winst te maken, soms de jaarrekening niet hoeven te publiceren. Dit geldt onder bepaalde voorwaarden.

• Voorbeelden van deze organisaties zonder winstoogmerk zijn woningcorporaties, onderlinge waarborgmaatschappijen. Stichtingen en verenigingen hebben ook geen winstoogmerk. Zij vielen eerder echter niet onder de twee bovenstaande bepalingen. Hier is later verandering in gekomen en zijn er Richtlijnen opgesteld door de Raad voor de Jaarverslaggeving. De volgende richtlijnen worden genoemd: 610 Pensioenfondsen; 620 Coöperaties; 630 Commerciële stichtingen en verenigingen; 640 Organisaties zonder streven naar winst; 645 Toegelaten instellingen volkshuisvesting; 650 Fondsenwervende instellingen; 655 Zorginstellingen en; 660 Onderwijsinstellingen

• Het is niet volgens de wet verboden dat een stichting of een vereniging winst maakt. Een vereniging of een stichting mag de winst alleen niet uitkeren aan de oprichters of aan de bestuurders. Een vereniging mag de winst niet uitkeren en/of verdelen onder haar leden. Sommige stichtingen en verenigingen kunnen deelnemen aan het economische verkeer op een commerciële manier. Daarom moeten stichtingen en verenigingen zich inschrijven in het handelsregister. Sommige stichtingen of verenigingen kunnen een commerciële stichting of vereniging genoemd worden en kunnen hierdoor onder Titel 9 Boek 2 BW vallen. Een commerciële stichting of vereniging is dus een stichting of vereniging die een of meer ondernemingen in stand houdt die in het handelsregister moeten worden ingeschreven. Dit geldt onder bepaalde voorwaarden. Deze voorwaarden zijn als volgt:

• Een bestemmingsfonds is een deel van het vermogen van een vereniging of een stichting dat derden voor een bepaald doel hebben bestemd.

• Bestemmingsreserve is een deel van het vermogen van een vereniging of een stichting dat het bestuur voor een bepaald doel heeft bestemd. Het bestuur van een stichting of een vereniging heeft dus de bestemming van een bepaald deel van het vermogen bepaald. Het eigen vermogen van een stichting kan bestaan uit vier verschillende onderdelen, namelijk het kapitaal van de stichting, bestemmingsfondsen, bestemmingsreserves en het vrij besteedbaar vermogen. Er kan ook een vijfde onderdeel gevormd worden: de statutaire reserve.

• Er bestaat een algemene Richtlijn RJ 640 voor organisaties die niet streven naar winst (organisaties zonder winststreven). Het is belangrijk dat de gebruikers van de jaarrekening van deze organisaties goed inzicht krijgen van de activiteiten van deze organisaties. De uitgebreidheid van de verslaggeving hangt af van de complexiteit van de organisatie, het specifieke karakter, de informatiebehoefte van de gebruikers en de omvang van de organisatie.

• Onder de overige niet op winst gerichte organisaties vallen pensioenfondsen, toegelaten instellingen volkshuisvesting, zorginstellingen, onderwijsinstellingen en fondsenwervende instellingen. Voor sommige van deze niet op winst gerichte organisaties bestaan er specifieke richtlijnen. Bijvoorbeeld voor de fondsenwervende instellingen bestaat er Richtlijn 650. Voor toegelaten instellingen volkshuisvesting gelden bijvoorbeeld ‘branche specifieke’ richtlijnen.

Hoe wordt de aangifte van de vennootschapsbelasting voor een onderneming gedaan? - BulletPoints 16

• De fiscale opstelling is een gedetailleerde weergave zodat het voor de Belastingdienst alle benodigde informatie geeft. Tegenwoordig vindt de belastingaangifte elektronisch plaats. Er wordt onderscheid gemaakt tussen commerciële rekeningen en fiscale rekeningen. Er kan bijvoorbeeld commercieel lineair of fiscaal lineair worden afgeschreven op een machine.

• De winstbepalende balans is de balans die opgesteld is en overeenkomt met de fiscale waarderingsgrondslagen. De fiscale balans is de basis om vermogen te vergelijken en tevens een methode om de fiscale winst te bepalen.

• De goodwill kan op de fiscale balans geactiveerd en afgeschreven worden wanneer de goodwill samen gaat met de aankoop van activa en/of passiva. Wanneer de goodwill samenhangt met het verkrijgen van een deelneming, bijvoorbeeld de aankoop van aandelen van een naamloze vennootschap of een besloten vennootschap, zit de goodwill in de balanspost deelnemingen op de fiscale balans.

• Een voorraad wordt door de Hoge Raad gezien als zaken die ter bewerking, verwerking of verkoop in een onderneming aanwezig zijn en dat deze zaken bestemd zijn voor de omzet van deze onderneming. Het meest gebruikte stelsel voor de waardering van de voorraad is de kostprijs of een lagere marktwaarde gebruikt. Daarnaast wordt het FIFO en LIFO stelsel gebruikt voor de waardering van de voorraden. Het FIFO is het 'first in, first out'. De voorraad wordt gewaardeerd tegen de laatst betaalde inkoopprijs. Het LIFO is het 'last in, first out' principe. De voorraad wordt bij deze methode gewaardeerd tegen de oudste inkoopprijzen.
  Het ijzeren voorraadstelsel houdt in dat er een ijzeren voorraad is: de voorraad die nodig is om de continuïteit van de onderneming te garanderen. Deze wordt gewaardeerd tegen dezelfde prijs waardoor een prijsstijging van de ijzeren voorraad buiten de winst blijft.

• Een vordering wordt tegen het nominale bedrag opgenomen op de balans. Wanneer de vordering niet of niet volledig geïnd kan worden, vindt er een waarde correctie plaats. Een veelvoorkomende vordering is de balanspost debiteuren. Wanneer debiteuren hun afspraken niet meer nakomen kan er sprake zijn van oninbare debiteuren. Er moet dan een waarde correctie worden uitgevoerd. Vaak wordt een voorziening dubieuze debiteuren opgenomen.

• Twee vormen van een fiscale reserve zijn de egalisatiereserve en de herwaarderingsreserve. Deze reserves kunnen apart op de balans vernoemd worden. De egalisatiereserve kan gebruikt worden voor periodieke uitgaven die kunnen leiden tot een piek in het jaar dat de uitgave plaats vindt. Een voorbeeld is groot onderhoud bij een kantoorpand. De herwaarderingsreserve ontstaat door de winst die behaald wordt bij de verkoop van een bedrijfsmiddel. Deze boekwinst wordt niet fiscaal belast en moet wel gebruikt worden om later te herinvesteren.

• De schulden worden tegen het nominale bedrag opgenomen op de balans. Er is sprake van een schuld wanneer een verplichting juridisch afdwingbaar is.

• Er is fiscaal sprake van een voorziening wanneer een uitgave of verliezen in de toekomst betrekking hebben op een bepaalde periode, met een redelijke mate van zekerheid gemaakt gaan worden en hun oorsprong vinden in zaken in de periode voor de balansdatum.

Op welke manier wordt de vennootschapsbelasting verwerkt? - BulletPoints 17

• De nog niet betaalde belasting die verschuldigd is over een bepaalde periode moet als verplichting op de balans worden opgenomen. Het wordt een vordering wanneer meer betaald is in de verslagjaren dan dat verschuldigd is. Zoals vorig hoofdstuk aan bod is gekomen bestaat er een fiscaal verlies wanneer de belastbare winst negatief is in een bepaald jaar. Dit wordt onderscheiden in een carry back en een carry forward. Een carry back is een fiscale regeling waarbij de verliezen van een vennootschap van een bepaald jaar één jaar terug gewenteld kunnen worden om het verlies te compenseren met de in dat jaar gerealiseerde belastbare winst. Een carry forward is ook een fiscale regeling. Hierbij wordt een verlies de aankomende negen jaar voorruit geschoven. Dit wordt vervolgens gecompenseerd met de te realiseren winst in de aankomende negen jaar. Een vordering van een carry back wordt op de commerciële balans opgenomen tegen de nominale waarde en wordt ten gunste van de commerciële winst- en verliesrekening gebracht. Een vordering van een carry forward is een voorwaardelijke vordering en mag alleen geactiveerd worden wanneer in redelijkheid aangenomen kan worden dat de realisatie over negen jaar plaats kan vinden.

• Een actieve latentie is een belastingvordering. Deze belastingvordering ontstaat door verrekenbare tijdelijke verschillen en te verrekenen belastingbedragen in verband met de voorwaartse compensatie van het verlies. Een actieve belastinglatentie kan ontstaan wanneer de voorzieningen voor een hoger bedrag worden opgevoerd in de commerciële jaarrekening dan in de fiscale jaarrekening. De passieve latentie ontstaan als gevolg van belastbare tijdelijke verschillen.

• De verschillen tussen in commerciële jaarrekening en fiscale jaarrekening kunnen ontstaat door de eis dat de commerciële jaarrekening opgesteld moet worden op basis van normen die in het maatschappelijk verkeer beschouwd worden als aanvaardbaar. Bij het opstellen van de fiscale jaarrekening wordt rekening gehouden worden met de fiscale wet- en regelgeving. Er moet vooral rekening gehouden worden met goed koopmansgebruik. Dit zijn twee sleutelbegrippen bij het verklaren van de verschillen tussen de commerciële jaarrekening en de fiscale jaarrekening. Meestal wordt bij een naamloze en / of besloten vennootschap de fiscale jaarrekening afgeleid van de commerciële jaarrekening. Dit betekent dat de fiscale jaarrekening 'extracomptabel' wordt opgesteld. Er is sprake van een samenvaljaarrekening wanneer er geen verschillen zitten in de grondslagen voor de waarderings- en resultaatbepaling voor de commerciële jaarrekening en de fiscale jaarrekening.

• Het doel van de fiscale jaarrekening is het vaststellen van de fiscale winst over een bepaalde periode meestal een jaar. Daarnaast wordt het belastbare bedrag afgeleid van de fiscale winst. De fiscale winst wordt vastgesteld op basis van goed koopmansgebruik. Dit houdt in dat de fiscale jaarwinst bepaald wordt op basis van een waarderings- en winstbepalingsstelsel. Dit stelsel moet overeenkomen met bedrijfseconomische inzichten.

• Er bestaan twee benaderingen, de balansbenadering en de resultatenbenadering. De eerstgenoemde benadering heeft de latente belastingverplichtingen gevormd door de afwijkingen tussen de fiscale en commerciële boekwaarde van het actief. De resultatenbenadering heeft de latente belastingverplichtingen gevormd door de afwijkingen tussen de fiscale en de commerciële winst. Er wordt over het algemeen gewerkt met de balansbenadering, omdat IFRS en RJ gebruik maken van de balansbenadering.

• De tijdelijke verschillen kunnen zowel positief als negatief zijn. Een tijdelijk verschil is positief wanneer commerciële winst in een bepaald jaar groter is dan de fiscale winst in dat jaar. Een tijdelijk verschil is negatief wanneer commerciële winst in een bepaald jaar kleiner is dan de fiscale winst in dat jaar. Een positief verschil ontstaat in een bepaald jaar door het uitstellen van een belastingbetaling. Het positieve verschil kan ook ontstaan doordat het in een later jaar verdwijnt door het betalen van de uitgestelde belastingen. Een negatief verschil ontstaat echter doordat de belasting vooruit betaald worden in een bepaald jaar. Het negatieve tijdelijke verschil kan ook ontstaan doordat het verloren gaat in de aankomende jaren door de voorruit betaalde belasting te verrekenen.

Hoe wordt de vennootschapsbelastinglast verwerkt in de commerciële jaarrekening? - BulletPoints 18

• Naast de tijdelijke verschillen uit het vorige hoofdstuk wordt nu de focus gelegd op de permanente verschillen. De fiscale jaarwinst wijkt af van de commerciële jaarwinst op de lange termijn en dus de gehele levensduur van de onderneming. De verschillen in het fiscale winstbegrip en het commerciële winstbegrip blijkt uit 1) de deelnemingsvrijstelling, 2) investeringsaftrek en niet in de belastingheffing betrokken posten of 3) uitgaven die de onderneming als kosten beschouwd, maar de fiscus niet accepteert.

• Tantièmes vloeien voort uit een regeling. Een tantième is een begrip dat regelmatig terug komt op de balans onder de post 'te betalen tantièmes. Dit is een kostenpost voor de onderneming. Een tantième is een deel van de winst dat wordt uitgekeerd aan de bestuurders van een onderneming. Let op: het is dus dividend want het staat los van aandelen! Als de schuld van een onderneming betrouwbaar bepaald kan worden is er geen verschil tussen de commerciële jaarrekening en de fiscale jaarrekening. Een investeringsaftrek is een vorm van overheidssteun en daardoor een belastingfaciliteit.

• Er kan een overig (neutraal) tijdelijk verschil ontstaan wanneer een permanent verschil leidt tot een verschil in boekwaarde maar niet leidt tot een boeking voor latente belasting. Dit is bepaald door de Raad voor de Jaarverslaggeving. Een voorbeeld hiervan is de deelnemingsvrijstelling. Een deelnemingsvrijstelling kan bestaan wanneer een rechtspersoon vennootschapsbelastingplichtig is en een deelneming bezit in een andere vennootschap op aandelen. Het resultaat van de deelneming bij de rechtspersoon blijft buiten beschouwing bij het bepalen van de fiscale winst.

• De commerciële winst voor belasting +/- permanente en overige verschillen is de basis voor het berekenen van de belastinglast.
  De belastinglast plus en/of min de tijdelijke verschillen is het belastbaar bedrag. Dit is de basis voor het berekenen van de te betalen vennootschapsbelasting.
  Het verschil tussen de basis voor het berekenen van de belastinglast en de basis voor het berekenen van de te betalen vennootschapsbelasting is de mutatie latente belastingen.

• De Nederlandse belastingdienst accepteert de waardering en afschrijving op basis van de actuele kostprijs niet. Wanneer de balansbenadering gebruikt wordt, resulteert dit in een hogere commerciële boekwaarde dan fiscale boekwaarde na de herwaardering van een actief. Het gevolg is dat er een belastbaar tijdelijk verschil ontstaat dat gedurende de economische levensduur van het actief daalt en er ontstaat een overdruk. De twee bekendste methoden voor het verwerken van de overdruk zijn de De Blaey methode en de Nederstigt methode.

Hoe ziet de integratiebenadering van de vennootschapsbelasting eruit? - BulletPoints 19

• Er zijn een paar basisprincipes die gebruikt kunnen worden bij het uitwerken van diverse examengaven. Deze basisprincipes komen uit de voorgaande hoofdstukken en binnen deze opgaven is veel diversiteit mogelijk. De basisprincipes zijn als volgt:

• De post op de balans 'te betalen vennootschapsbelasting' wordt berekend op basis van het belastbaar bedrag. Het belastbaar bedrag wordt bepaald door het doen van een vermogensvergelijking of op basis van een reconciliatie.

• De post op de balans voor de belastinglatenties wordt gevormd door de verschillen tussen de commerciële en fiscale boekwaarden.

• De belastinglast wordt gevormd door het commerciële resultaat te corrigeren met de permanente verschillen.

Wat wordt bedoeld met een geconsolideerde jaarrekening? - BulletPoints 20

• Volgens de Nederlandse wetgeving is een groep een 'economische eenheid waarin rechtspersonen en vennootschappen organisatorisch zijn verbonden'. Een groepsmaatschappij is een 'rechtspersoon of vennootschap die verbonden zijn met elkaar in een groep'. In de wettelijke definitie van een groep wordt niet de eis van de centrale leiding gesteld. Een groepsmaatschappij hoeft geen financieel belang te hebben in een andere groepsonderneming om een groep te zijn. Rechtspersonen die deel uit maken van een groep kunnen ook een rechtspersonen naar buitenlands recht zijn.

• Er moet sprake zijn van een economische eenheid waarin ondernemingen organisatorisch met elkaar verbonden zijn. Ondernemingen kunnen organisatorisch met elkaar verbonden zijn door het hebben van een gemeenschappelijk beleid. In de praktijk zijn er weinig dochterondernemingen die geen onderdeel uitmaken van de groep. De moedermaatschappij kan ingrijpen in het beleid van de dochteronderneming. Ondernemingen waarover de moedermaatschappij overheersende invloed heeft of de centrale leiding heeft worden geconsolideerd, ongeacht of de rechtspersoon behoord tot de groep.

• Kapitaalparticipatie is geen voorwaarde voor een economische eenheid. Soms kan er sprake zijn van feitelijke overheersing, maar wordt er besloten niet te consolideren wanneer er weinig tot geen kapitaalparticipatie bestaat. Er kan wel sprake zijn van nevenschikkingsconcern of een horizontaal concern. Dit is een concern bestaande uit ondernemingen waar geen eenzijdige of wederzijdige kapitaalparticipaties bestaan. Er zijn wel contracten opgesteld voor het instellen en voeren van een gemeenschappelijk beleid. De consolidatieplicht voor een nevenschikkingsconcern of een horizontaal concern bestaat alleen wanneer er een rechtspersoon hoofd van de groep is.

• Wanneer er weinig informatie beschikbaar is over een groepsmaatschappij wordt het consolideren moeilijk of onmogelijk gemaakt. Een oorzaak hiervan kan zijn dat de dochtermaatschappij weinig informatie verschaft of het wordt bemoeilijkt door het optreden van de overheid in het land van de dochtermaatschappij. Het verschaffen van informatie is een afweging tussen nut en offer vanwege de kosten die gepaard gaan met het verkrijgen van informatie.

• De consolidatie van groepsmaatschappijen kan achterwege blijven wanneer er deviezenbeperkingen bestaan die de transfermogelijkheden van dividenden, kapitaal, aflossingen of interestbetalingen beperken of soms zelfs onmogelijk maken. De consolidatie kan echter in deze situatie uitgevoerd worden zolang er sprake is van een groepsmaatschappij.

• Een persoonlijke houdstermaatschappij is een houdstermaatschappij die aandelen bezit in één of meerdere andere maatschappijen waarbij één natuurlijk persoon alle aandelen van de houdstermaatschappij in handen heeft. Wanneer een natuurlijk persoon hoofd van de groep is, bestaat er een consolidatiekring. Er is echter geen rechtspersoon die kan voldoen aan de consolidatieplicht. Wanneer de natuurlijke persoon de aandelen onderbrengt in een aparte vennootschap wordt dit anders.

• Er bestaat een vrijstelling van deelconsolidatie voor tussenholdings. In een situatie waarbij de gegevens van een onderneming en haar dochtermaatschappij verwerkt zijn in een andere geconsolideerde jaarrekening is consolidatie niet meer nodig. De geconsolideerde jaarrekening van de hoofd houdstermaatschappij kan onder bepaalde voorwaarden in de plaats worden gesteld van geconsolideerde jaarrekening van de tussenholding.

• Dochtermaatschappijen die tijdens het jaar zijn verkregen of aan het einde van het jaar worden afgestoten worden mee genomen in de consolidatie vanaf het werkelijke moment dat ze verkregen of afgestoten zijn.

Wat zijn de technische kenmerken van de consolidatie? - BulletPoints 21

• Een consolidatiewerkblad is een overzicht waarin de cijfers van de balans en de winst- en verliesrekening van de te consolideren groeps(maatschappijen) in een kolom volgens regels worden weergegeven. Er worden twee grootboeken geopend. Er wordt een grootboek geopend voor de balans en een grootboek voor de winst- en verliesrekening. Vervolgens worden kolommen voor de eliminatieposten opgesteld. Dit is het belangrijkste activiteit van de hele consolidatie. Deze eliminatieposten vormen een technisch hulpmiddel om een volledig werkblad samen te stellen. Er mag alleen gebruik gemaakt worden van balansrekeningen voor de eliminatieposten voor de balansconsolidatie. In de eliminatieposten voor de consolidatie van de winst- en verliesrekening mag alleen gebruik gemaakt worden van de resultatenrekeningen.

• Integrale consolidatie is een methode voor de consolidatie om de balans en de winst- en verliesrekening van een groep te berekenen. Dit wordt gedaan door dezelfde rekeningen van de te consolideren maatschappijen bij elkaar op te tellen wanneer de moedermaatschappij 100% van de aandelen heeft in een dochtermaatschappij. Wanneer het gaat om een niet 100% deelneming, wordt een aandeel van derden op de balans en de winst- en verliesrekening gebruikt. Dit aandeel van derden wordt in de geconsolideerde balans vaak als onderdeel van het groepsvermogen gezien.

• De waarde van de tegenprestatie van de verkregen deelneming is de verkrijgingsprijs van een deelneming. Dit kan zijn in contanten, aandelen van de verwervende onderneming of een obligatie.

Wat is de relatie tussen consolidatie en intercompany transacties? - BulletPoints 22

• In dit hoofdstuk ligt de focus op eindproducten. Er kan sprake zijn van zowel upstream als downstream sales. Er is sprake van downstream sales wanneer producten worden geleverd van moeder naar dochter. Er is sprake van upstream sales wanneer producten worden geleverd van dochter naar moeder.

• Er ontstaan extra eliminatieposten bij de consolidatie bij de onderlinge levering van eindproducten. De eindproducten zijn inbegrepen in de balanspost voorraden of kostprijs verkopen bij de partij die de goederen ontvangt. Bij de leverende partij vallen de eindproducten onder de post opbrengst verkopen. De geboekte winst is nog niet gerealiseerd wanneer de eindproducten geleverd zijn met winstopslag en de eindproducten nog in voorraad zijn per balansdatum. Soms is het nodig correctieposten in te stellen wanneer er sprake is van ongerealiseerde winsten. Deze posten staan alleen in de administratie van de moedermaatschappij.

Welke nadere bijzonderheden bestaan er bij het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening? - BulletPoints 23

• Het is echter niet altijd zo dat moedermaatschappijen en dochtermaatschappijen hun jaarrekening opstellen in dezelfde valuta. Wanneer geconsolideerd wordt, moeten de posten van de dochtermaatschappij in de vreemde valuta eerst omgerekend worden naar de functionele valuta van de moedermaatschappij. De functionele valuta is de valuta die gebruikt wordt door de te consolideren buitenlandse maatschappij. De presentatie valuta is de valuta waarin de moedermaatschappij haar jaarrekening opstelt. Het valuta omrekeningsprobleem kan zich voordoen wanneer er dus verschillen bestaan in de valuta’s tussen de dochtermaatschappij en de moedermaatschappij. Alle activa en passiva moeten omgerekend worden tegen de koers per einddatum op de balans. Alle baten en lasten moeten omgerekend worden tegen de koersen wanneer de transacties plaatsvinden. Er kan gebruik gemaakt worden van de gemiddelde koersen wanneer dit niet leidt tot te grote verschillen. Alle omrekeningsverschillen moeten rechtstreeks verwerkt worden in het eigen vermogen.

• Dit is een methode voor de consolidatie waarbij geen aandeel derden wordt opgenomen bij het consolideren van een niet 100% deelneming. De bezittingen, schulden, baten en lasten van de betrokken onderneming worden in de consolidatie betrokken op basis van het deelnemingspercentage. De Nederlandse wetgeving beperkt de toepasbaarheid van de proportionele methode om te consolideren tot de joint venture mits daarbij voldaan wordt aan het wettelijke inzichtvereiste. Een joint venture is geen groepsmaatschappij omdat de heersende zeggenschap ontbreekt. Een joint venture is een onderneming met een of meerdere onafhankelijke derden activiteiten via een andere onderneming ontplooit. De inbreng verloopt meestal op basis van gelijkwaardigheid en het bestuur gezamenlijk plaatsvindt. Voorbeelden van gelijkwaardigheid zijn geld, arbeid, management of goederen. De partners in een joint venture hebben individueel geen beslissende zeggenschap. Gezamenlijk hebben de partners wel zeggenschap.

• Er bestaat toch echter een probleem wanneer een groepsmaatschappij voor het eerst in een bepaalde consolidatie wordt betrokken of wanneer een groepsmaatschappij voor het laatst wordt betrokken in een consolidatie. Dit wordt deconsolidatie genoemd. Wanneer een groepsmaatschappij voor de eerste keer geconsolideerd wordt, worden de bezittingen en de schulden van de overgenomen onderneming opgenomen door de moedermaatschappij. Er wordt geen geld ontvangen voor deze schulden of betaalt geen geld voor de bezittingen door de moedermaatschappij. Er hebben echter al kasstromen plaatsgevonden op het moment dat de onderneming de nieuw te consolideren onderneming de bezittingen heeft gekocht en bijvoorbeeld cash betaald heeft of aan de hand van een lening. De investeringskasstroom is de belangrijke kasstroom in deze situatie. Deze uitgaande investeringskasstroom is gelijk aan het bedrag dat betaald is voor de overname door de moedermaatschappij.

• Wanneer een groepsmaatschappij voor het laatst geconsolideerd wordt, bestaat er een vermindering van de schulden en bezittingen zonder dat er geld voor wordt ontvangen door de moedermaatschappij. De moedermaatschappij ontvangt dus geen geld voor de verkoop van bezittingen of betaalt geld voor bijvoorbeeld een aflossing van een bepaalde lening. De kasstroom die in deze situatie belangrijk is, is de ingaande desinvesteringskasstroom. Er moeten correcties gemaakt worden om de kasstroom juist vast te stellen.

Wat wordt bedoeld met een fusie tussen twee of meerdere ondernemingen en hoe ziet een overname van een onderneming eruit? - BulletPoints 24

• Een fusie wordt gedefinieerd als elke duurzame samenwerking die wordt aangegaan tussen ondernemingen op basis van gemeenschap van een bepaald bezit. Het doel is om een gunstiger proportionaliteit te bereiken door het vormen van grotere eenheden. In ruime zin wordt met een fusie bedoeld: het aangaan van een duurzame samenwerking tussen ondernemingen op basis van gemeenschap van bezit. De voordelen van het aangaan van een fusie hebben betrekking op het vormen van grotere eenheden. Het voordeel van een grotere eenheid is het creëren van een betere administratieve organisatie en voordelen op het gebied van ICT. Het vormen van grotere eenheden kan bereikt worden op het gebied van productie, de financiering, de administratie en de in- en verkoop.

• Een bedrijfsfusie wordt gedefinieerd als de verwezenlijking van bezitsgemeenschap doordat een onderneming de schulden en bezittingen verwerft van een of meerdere andere ondernemingen. De tegenprestatie die hiervoor geleverd wordt kan bestaan uit het verschaffen van aandelen, warrants, schuldtitels, contanten of een vorm van deze genoemde prestaties. Er wordt hier ook wel gesproken van een activa passiva transactie.

• Er is sprake van een driehoeksfusie wanneer de betaling bestaat uit aandelen van een derde onderneming. Er is sprake van een bedrijfsfusie door middel van aandelen wanneer de onderneming betaald wordt met aandelen van de overnemende onderneming.

• Een juridische fusie wordt gedefinieerd als de verwezenlijking van een bezitsgemeenschap doordat de schulden en bezittingen van een of meerdere ondernemingen overgegaan worden op een andere onderneming. De aandeelhouders van de overgenomen onderneming worden aandeelhouder van de verkrijgende onderneming. Als gevolg hiervan houdt de overgenomen onderneming van rechtswege op te bestaan. Er is sprake van een juridische driehoeksfusie wanneer de betaling aan de aandeelhouders van de verdwijnende onderneming bestaat uit aandelen van een derde onderneming.

• Deze laatste vorm van fusie is de aandelenfusie en wordt gedefinieerd als de verwezenlijking van een gemeenschap van een bepaald bezit. Dit wordt bewerkstelligd doordat een vennootschap aandelenpakketten verwerft van een of meerdere andere ondernemingen. De tegenprestatie die hiervoor geleverd wordt kan bestaan uit het verschaffen van aandelen, warrants, schuldtitels, contanten of een vorm van deze genoemde prestaties.

• Bij een fusie is het lastig om de waarde te bepalen. De waarde van de fusie wordt theoretisch bepaald door de contante waarde van de toekomstige netto kasstromen. Dit wordt ook wel de netto contante waarde methode of de discounted cashflow methode genoemd. In de praktijk spelen ook andere vormen een rol bijvoorbeeld de intrinsieke waarde of de rentabiliteitswaarde. De intrinsieke waarde is de waarde van de activa en de passiva. Deze wordt bepaald aan de hand van grondslagen van de deelnemende onderneming. Deze waarde wordt berekend doordat er wordt uitgegaan van de verkrijgingsprijs voor de activa en de passiva van de deelneming die geldt voor de deelnemende onderneming. Dit is de fair value, ook wel de reële waarde genoemd van de activa en passiva die tastbaar is op het moment dat de deelneming verworven wordt. De intrinsieke waarde methode wordt ook wel de nettovermogenswaarde van een onderneming genoemd.

• Push down accounting houdt in dat de balans van de overgenomen onderneming wordt aangepast aan de reële waarden van de activa en passiva die geïdentificeerd kunnen worden. Volgens de Nederlandse wetgeving is het principe van push down accounting niet toegestaan.

• Met purchase accounting worden de regels bedoeld die gehanteerd worden bij de administratieve verwerking van de samenvoeging van ondernemingen in de geconsolideerde jaarrekening van de verkrijgende onderneming wanneer er sprake is van een overname. Met pooling of interest is er sprake van een samensmelting van de belangen in plaats van een overname. Purchase accounting methode of purchase methode wordt in Nederland het meest gebruikt.

Hoe ziet de boekhouding eruit van ondernemingen die een of meerdere filialen hebben? - BulletPoints 25

• Een onderneming kan door middel van een hoofdkantoor en een of meerdere filialen haar activiteiten uitvoeren. Wanneer de onderneming diverse filialen heeft, is het belangrijk informatie te verschaffen over de filialen. Het gaat hier dan voornamelijk om de winst- en de verliesrekening en de balans van elk filiaal van de betreffende onderneming. Elk filiaal kan een zelfstandige boekhouding of een niet zelfstandige boekhouding bijhouden.

• Wanneer er sprake is van een zelfstandige boekhouding, dan is er een afzonderlijk grootboek in gebruik per filiaal. De rekeningen van een niet zelfstandig filiaal worden opgenomen in de grootboekrekeningen van het hoofdkantoor. De primaire vastlegging van de meeste financiële feiten vindt meestal voor elk filiaal in een afzonderlijke administratie plaats ongeacht het feit of er sprake is van een zelfstandige of niet zelfstandige filiaalboekhouding. Voorbeelden hiervan zijn de bijboeken of dagboeken. Bijboeken zijn het voorraadboek of administratie debiteuren. Dagboeken zijn het kasboek of het verkoopboek.

• De mate van zelfstandigheid is een belangrijke factor voor de keuze voor een zelfstandige of niet zelfstandige filiaalboekhouding. Een filiaal is meer zelfstandig wanneer het bijvoorbeeld zelf verantwoordelijk is voor de inkoop, het zelf de langlopende contracten voor de verkoop afsluit, kortingen bepaalt bij de verkopen, zelf personeel aanstelt enzovoorts. De zelfstandigheid wordt groter wanneer de afstand tussen het hoofdkantoor en het filiaal ook groter wordt.

• De waarde van het filiaal rolt uit de totaaltellingen (de debet en creditzijde) van de balans. De waarde komt overeen met de waarde die het hoofdkantoor in het grootboek aanhoudt. Het grootboek van het filiaal bevat geen post eigen vermogen. Dit grootboek heeft echter wel een post met hoofdkantoor. Deze post ‘hoofdkantoor’ kan door het filiaal beschouwd worden als een schuld die het filiaal heeft aan het hoofdkantoor. In het grootboek zijn de rekeningen 1.. Filiaal en 1.. Hoofdkantoor elkaars tegenpolen. Debet en credit zijn aan het einde aan elkaar gelijk.

• De boekhouding van het hoofdkantoor kan gecontroleerd worden om te kijken of de boekhoudingsfeiten van het hoofdkantoor aansluiten op die van het filiaal. Er kan gebruik gemaakt worden van tussenrekeningen. Bijvoorbeeld 7.. Tussenrekening zendingen filiaal of 1.. Tussenrekening stortingen filiaal.

• Zwevende posten zijn boekingen die wel in het ene grootboek worden opgenomen, maar niet in het andere grootboek worden opgenomen. Het wel of niet opnemen van deze boekingen komt door financiële feiten rondom de balansdatum. Hierdoor zijn de saldi van de sluitrekeningen niet meer aan elkaar gelijk. Een sluitrekening is een grootboekrekening waardoor twee verschillende grootboeken op elkaar aansluiten. Een voorbeeld is de rekening Filiaal in het grootboek van het hoofdkantoor die tegenover de rekening Hoofdkantoor staat in het grootboek van het betreffende filiaal. Deze rekeningen vormen dan elkaars tegenpolen.

• Er is sprake van gecombineerde jaarstukken wanneer de cijfers uit de grootboeken van de filialen en het hoofdkantoor zijn samengevoegd. De balans en de winst- en verliesrekening van het hoofdkantoor en het filiaal zijn dus samengevoegd. Dit kan wanneer er sprake is van een zelfstandige filiaalboekhouding, omdat het filiaal dan zelfstandig een balans en een winst- en verliesrekening opmaakt voor het filiaal. Deze zelfstandige filiaalboekhouding is belangrijk voor het top management van een organisatie. Het management wil beschikken over de gecombineerde balans en de gecombineerd winst- en verliesrekening om de rentabiliteit en de financiële positie van de onderneming als geheel goed te kunnen beoordelen. Deze samengevoegde cijfers zijn zowel voor de interne als voor de externe verslaggeving van belang.

Boekhouden geboekstaafd III - Van de Voort et al. - TentamenTickets

Wat wordt bedoeld met de verslaggeving van een onderneming? - TentamenTickets 1

• Om het verschil te begrijpen tussen de externe en interne verslaggeving denk aan de gebruikers. De interne verslaggeving is voor de onderneming en de externe verslaggeving is opgesteld voor eigenaren en andere stakeholders.

• De belastingdienst stelt dat er een aparte jaarrekening opgesteld moet worden namelijk de fiscale jaarrekening. Onthoud: de belastingdienst houdt zich bezig met fiscale vraagstukken. Daarom wordt dit de fiscale jaarrekening genoemd.

Wat is de relatie tussen de balans en de externe jaarrekening van een onderneming? - TentamenTickets 2

• De balans bestaat uit:

• De activazijde van de balans (bezittingen)

• De passivazijde van de balans (schulden en het eigen vermogen)

• EV = gestort en opgevraagd kapitaal + agio + herwaarderingsreserve + wettelijke en statutaire reserves + overige reserves + onverdeelde winst

• Dit is als volgt makkelijker te onthouden:
  Totale Activa = VA + VLA
  VA = MVA + IVA + FVA
  VLA = voorraden + vorderingen + effecten + liquide middelen
  Totaal vermogen = EV + KVV + LVV

Wat is de relatie tussen de winst- en verliesrekening en de externe jaarrekening van een onderneming? - TentamenTickets 3

• Er bestaan diverse beginselen bij de verwerking van de baten en de lasten (= MPPRTV). Deze worden hieronder genoemd: Matchingbeginsel + Periode matching + Product matching + Realisatiebeginsel + Toerekeningsbeginsel + Voorzichtigheidsbeginsel

• Wat is het verschil tussen current operating performance en all-inclusive?

  • Wanneer een resultaat een zodanig bijzonder karakter heeft, kan het resultaat direct verwerkt worden in het eigen vermogen in plaats van in de winst- en verliesrekening. Een current operating performance income statement is een winst- en verliesrekening waarin resultaten die een erg bijzonder karakter hebben niet verwerkt zijn. Deze winst- en verliesrekening bevat dus niet alle baten en lasten van dat betreffende boekjaar. Een all-inclusive income statement is een winst- en verliesrekening waarin alle baten en lasten verwerkt zijn van dat betreffende boekjaar.

    > Je kunt dit gemakkelijk onthouden door het woordje ‘all-inclusive’ > alle baten en lasten van dat boekjaar worden verwerkt.

Hoe ziet het totaalresultaat eruit? - TentamenTickets 4

• Comprehensive income statement > vertaald als uitgebreid. Dit is een uitgebreid overzicht van het totaalresultaat van een onderneming.

• Drie mogelijkheden voor presentatiewijzen (V):

  • Verlengstuk van de winst- en verliesrekening (V)

  • Vierde overzicht naast de balans, V&W en het kasstroomoverzicht.

  • Vermogen > gecombineerd met het mutatie-overzicht eigen vermogen

• Het recyclingvraagstuk: je kunt dit onthouden als ‘het recyclen van de posten’. Baten en lasten die eerder opgenomen (= recyclen) zijn in het overzicht van het totaalresultaat worden later als terugneming veranderd.

Hoe ziet een kasstroomoverzicht eruit? - TentamenTickets 5

• Kasstroomoverzicht = O + I + F

• Kasstroomoverzicht = operationeel + investering + financieel

• Geldmiddelen in een kasstroomoverzicht: je kunt dit onthouden door alle ingaande en uitgaande geldstromen. Denk bijvoorbeeld aan het tegoed bij de bank of een direct opeisbare deposito.

Wat is leasing? - TentamenTickets 6

• Verhuurder = lessor

• Huurder = lessee

• Verhuurder en lessor komen later in het alfabet dan huurder en lessee.

• Tip: maak een tabel (zoals deze hier beneden) om de verschillen tussen financiële lease en operationele lease snel en duidelijk te herkennen.

• Tip bij dit hoofdstuk: leer de journaalposten uit de samenvatting uit je hoofd!! Dit geldt voor zowel de financiële lease en de operationele lease vanuit het perspectief van de lessee en de lessor.

Welke methodes bestaan er voor de waardering van deelnemingen in de jaarrekening? - TentamenTickets 7

• Consolideerde jaarrekening (consolidatie = samen = groep = moeder + dochter) > een jaarrekening van een groep waarin de financiële gegevens uit de aparte jaarrekeningen van de groepsmaatschappijen die samen zijn gevoegd zodat er maar één jaarrekening is. Hier kunnen ook rechtspersonen bij zitten waarover de moedermaatschappij overheersende invloed op uitoefent of waarover de moedermaatschappij de centrale leiding heeft.

• De deelneming kan gewaardeerd worden volgens drie methoden (VAV): 1) waardering tegen de verkrijgingsprijs, 2) waardering tegen de actuele waarde of 3) waardering volgens de methode van de vermogenswaarde.

Wat is een onderhanden project in opdracht van derden? - TentamenTickets 8

• Wat is een onderhanden project? > onderhanden = nog niet gereed = nog bezig > Het is nog geen gereed product op voor het einde van het boekjaar.

Wat verstaan we onder een personeelsbeloning? - TentamenTickets 9

• Onthoud: de kosten en de lasten worden gedebiteerd. De opbrengsten en baten worden gecrediteerd.

• Bijvoorbeeld:
  Journaalposten voor vakantie-uitkeringen voor werknemers:
  411 Salariskosten (maand)
  Aan 151 Te betalen vakantie-uitkeringen

  Journaalposten van de verschuldigde werkgeversbijdrage in de werknemersverzekeringen:

  412 Sociale lasten
  Aan 150 Af te dragen loonheffingen

• VUT = Vervroegde UitTreding = van het personeel. Hier bestaat de vrijheid om al dan niet gebruik te maken van de regeling. Er worden geen aanspraken opgebouwd.

Wat wordt bedoeld met een financieel instrument en welke soorten bestaan er? - TentamenTickets 10

• Financiële instrumenten onderverdeeld worden in drie groepen (VIA): 1) Financiële verplichtingen; 2) Eigen vermogen instrumenten en 3) Financiële activa

• Financiële activa = LM + RECHT ONTV + RECHT VW + CONTRACT

• Liquide middelen

• Een recht dat is overeengekomen om liquide middelen of een ander financieel actief van een andere partij te ontvangen

• Een recht dat is overeengekomen om financiële instrumenten met een andere partij te ruilen onder potentiële voordelige voorwaarden

• Een contract dat afgewikkeld wordt of kan worden in de eigen vermogen instrumenten van de rechtspersoon.

• Drie kenmerken van een derivaat (WIT):

  • De waarde wijzigt wanneer er een verandering plaats vindt in de onderliggende waarde (W).

  • Het vereist nauwelijks tot geen investering (I).

  • Call optie > in the money > marktprijs > uitoefenprijs.

    Telkens de eerste letter die eerder in het alfabet komt.
    Call optie in plaats van put optie.
    Het gaat hier om in the money in plaats van out of the money
    Marktprijs komt eerder dan uitoefenprijs.

    Andersom geldt hetzelfde voor later in het alfabet.
    Put optie > Out of the money > Uitoefenprijs > marktprijs

  • De afwikkeling vindt plaats in de toekomst (T).

Wat verstaan we onder het begrip vreemde valuta? En hoe wordt hier mee gerekend? - TentamenTickets 11

• Jaarrekening = functionele valuta = moeder = presentatie valuta

• Lokale valuta = locatie = land waar de onderneming gevestigd is

• Valutaswap = swap is een ruil dus een ruil van valuta = is een contract waarin vermeld wordt dat de contractpartijen leningen in verschillende valuta met elkaar ruilen.

• Op drie manieren kan een onderneming in aanraking komen met een vreemde valuta:
  Transactie + bedrijfsoefening + presentatie = TBP

  1. De onderneming kan een transactie aangaan in een vreemde valuta. De transacties die gedaan worden in een vreemde valuta, moeten omgerekend worden in de functionele valuta bij de opstelling van de jaarrekening. De omrekeningsverschillen worden rechtstreeks verwerkt in het eigen vermogen of worden opgenomen in de winst- en verliesrekening. (transactie)

  2. De onderneming kan een bedrijfsuitoefening hebben in het buitenland. Wanneer de onderneming een bedrijfsuitoefening heeft in het buitenland kan de onderneming te maken hebben met een vreemde valuta. De deelneming in het buitenland kan een andere functionele valuta hebben dan de moedermaatschappij. (bedrijfsoefening)

  3. De onderneming kan haar eigen jaarrekening presenteren in een andere valuta dan een functionele valuta. De onderneming kan verplicht of vrijwillig de jaarrekening presenteren in een andere valuta dan de functionele valuta wanneer de onderneming de jaarrekening in de functionele valuta opgesteld heeft. (Presentatie)

Welke bijzondere onderwerpen zijn belangrijk te bespreken? - TentamenTickets 12

• De eis van gelijktijdige stelselmatigheid = gelijk/hetzelfde = alle transacties worden op dezelfde manier verwerkt. Dezelfde grondslagen voor de waardering, presentatie en winstbepaling worden in acht genomen voor activa van dezelfde soort en/of transacties.

• De eis van voltijdige stelselmatigheid = vol = ‘geen ruimte voor wijzigingen’ = de grondslagen die gekozen zijn voor de waardering, winstbepaling en presentatie niet elk jaar gewijzigd mogen worden.

• Hulpmiddel voor correctieposten:
  hetgeen wat gejournaliseerd had moeten worden – hetgeen wat gejournaliseerd is.
  Gemakkelijk om te onthouden: had – is = correctie

• Twee verschillende systemen voor de waardering van de voorraden:

  • FIFO: First In First Out.

  • LIFO: Last In First Out.

Op welke manier worden quasi goederen vastgelegd in de administratie? - TentamenTickets 13

• Quasi goed = als het ware/nagenoeg/bijna = ‘het is bijna een goed’ > het is een voorwerp dat recht geeft op een toekomstige prestatie door de onderneming.

• De controle van de bovenstaande stromen heeft betrekking op de volledigheid van de opbrengstverantwoording. Deze controle wordt een verbandscontrole genoemd. Denk aan: er bestaan verbanden tussen de beginstand en de eindstand. Er bestaat een verband tussen verkopen en inkopen etcetera.

Op welke manier wordt statiegeld in de administratie vastgelegd? - TentamenTickets 14

• Relatie tussen statiegeld en emballage is als volgt te onthouden:
  Persoon A koopt een goed bijvoorbeeld cola dat verpakt zit in plastic fles > cola = goed en de plastic fles = emballage > de verkoper hanteert hierover statiegeld > dit is een extra marge bovenop de prijs van de cola > prikkel zodat Persoon A de plastic fles terugbrengt naar de onderneming.

• Een storno boeking = storneren = terugboeken = is een journaalpost waarmee eerder gemaakte journaalposten teruggeboekt kunnen worden.

Hoe ziet de externe verslaggeving voor not-for-profit (non-profit) organisaties eruit? - TentamenTickets 15

• Een bestemmingsfonds = doel is bestemmen = is een deel van het vermogen van een vereniging of een stichting dat derden voor een bepaald doel hebben bestemd.

• Bestemmingsreserve = bestemmen + reserveren = is een deel van het vermogen van een vereniging of een stichting dat het bestuur voor een bepaald doel heeft bestemd. Het bestuur van een stichting of een vereniging heeft dus de bestemming van een bepaald deel van het vermogen bepaald.

• Eigen vermogen (EV) = kapitaal + bestemmingsfondsen + bestemmingsreserves + vrij besteedbaar vermogen + statutaire reserve.

Hoe wordt de aangifte van de vennootschapsbelasting voor een onderneming gedaan? - TentamenTickets 16

• Fiscale balans = voor de fiscalist = voor de belastingdienst = De fiscale opstelling is een gedetailleerde weergave zodat het voor de belastingdienst alle benodigde informatie geeft.

• Bedrijfsmiddelen = middelen om te bedrijven = goederen die gebruikt worden om de activiteiten van een onderneming uit te voeren.

• Er moet altijd afgeschreven worden over de economische levensduur van een bedrijfsmiddel en/of product en niet over de technische levensduur. Economisch = economie > eco = duurzaam = hoelang gaat het mee?

• Debiteuren = vordering = je krijgt nog iets van iemand > de onderneming heeft goederen geleverd en ontvangt nog geld.

Op welke manier wordt de vennootschapsbelasting verwerkt? - TentamenTickets 17

• Latente belasting = latentie = verborgenheid > verschil. Tijdelijke commerciële boekwaarde – tijdelijke fiscale boekwaarde

• Actieve belastinglatentie = wanneer de voorzieningen voor een hoger bedrag worden opgevoerd in de commerciële jaarrekening dan in de fiscale jaarrekening. Onthoud dit door: om commercieel te zijn moet je actief zijn > actief = commercieel. Kan ook onthouden worden door de eerste letter van het alfabet: na actief komt de c van commercieel eerder dan de f van fiscaal.

Hoe wordt de vennootschapsbelastinglast verwerkt in de commerciële jaarrekening? - TentamenTickets 18

• Mutatie latente belastingen = verschil tussen de basis voor het berekenen van de belastinglast en de basis voor het berekenen van de te betalen vennootschapsbelasting > mutatie is een verandering.

• De verschillen in het fiscale winstbegrip en het commerciële winstbegrip blijkt uit (DIU) 1) de Deelnemingsvrijstelling, 2) Investeringsaftrek en niet in de belastingheffing betrokken posten of 3) Uitgaven die de onderneming als kosten beschouwd, maar de fiscus niet accepteert.

Hoe ziet de integratiebenadering van de vennootschapsbelasting eruit? - TentamenTickets 19

• Je gaat van nominaal naar effectief. Je gebruikt over het algemeen het effectieve belastingtarief. Je kunt dit onthouden door nominaal te zien als iets algemeens. Effectief gaat dan over wat het daadwerkelijke percentage is.

Wat wordt bedoeld met een geconsolideerde jaarrekening? - TentamenTickets 20

• Een geconsolideerde jaarrekening = consolidatie = samenvoeging = samenvoegen van meerdere jaarrekeningen = een groepsjaarrekening waarin financiële gegevens van alle afzonderlijke groepsmaatschappijen worden samengevoegd zodat het lijkt alsof er één onderneming is.

• Enkelvoudig eigen vermogen = van één onderneming = het eigen vermogen van de moedermaatschappij binnen een groep.

• Liquiditeit = liquidatie = de onderneming wil niet geliquideerd worden dus > de mate waarin de onderneming het vermogen heeft om haar betalingen te kunnen verrichten om dus niet geliquideerd te hoeven worden.

• Solvabiliteit = solvabel = gezond / kredietwaardig = de mate waarin de onderneming voldoende vermogen heeft om te voldoen aan de financiële verplichtingen bij liquidatie.

• Wanneer wordt er geconsolideerd? > economische eenheid waarin ondernemingen organisatorisch met elkaar verbonden zijn.

Wat zijn de technische kenmerken van de consolidatie? - TentamenTickets 21

• Integrale consolidatie = integraal betekent geheel of volledig > een methode voor de consolidatie om de balans en de winst- en verliesrekening van een volledige groep te berekenen. Dit wordt gedaan door alle dezelfde rekeningen van de te consolideren maatschappijen bij elkaar op te tellen wanneer de moedermaatschappij 100% van de aandelen heeft in een dochtermaatschappij.

• De waarde van de tegenprestatie van de verkregen deelneming is de verkrijgingsprijs van een deelneming > CAO: contanten, aandelen, obligatie.

Wat is de relatie tussen consolidatie en intercompany transacties? - TentamenTickets 22

• Er is sprake van downstream sales wanneer producten worden geleverd van moeder naar dochter. Onthoud hierbij: up = hoog = moeder staat ‘hoger’ dan de dochter dus moeder levert aan de dochter.

• Er is sprake van upstream sales wanneer producten worden geleverd van dochter naar moeder.
  Onthoud hierbij: down = laag = de dochter staat ‘lager’ dan de moeder dus dochter levert aan de moeder.

• Er bestaat een algemene formule voor het berekenen van het correctiebedrag:
  (100% - belang derden) * (100 - belastingtarief) * (mutatie ongerealiseerde winsten)

Welke nadere bijzonderheden bestaan er bij het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening? - TentamenTickets 23

• Het is belangrijk te onthouden dat de valuta waarin de jaarrekening gepresenteerd wordt van de moedermaatschappij en de dochtermaatschappij niet altijd gelijk zijn!
  Voor consolidatie geldt: valuta dochtermaatschappij omrekenen naar valuta van de moedermaatschappij.

• Wanneer er sprake is van omrekening gaat het om de valuta per balansdatum. Er wordt geen gebruik gemaakt van gemiddelde wisselkoersen.

• Bij de proportionele consolidatie en bij toepassing van de vermogensmutatie methode geldt:
  Het geconsolideerde eigen vermogen = het eigen vermogen van de moedermaatschappij
  De geconsolideerde winst na belasting = de winst na belasting van de moedermaatschappij
  Verward dit dus niet met het eigen vermogen van een deelneming.

Wat wordt bedoeld met een fusie tussen twee of meerdere ondernemingen en hoe ziet een overname van een onderneming eruit? - TentamenTickets 24

• Er bestaan drie soorten fusies: JAB – Juridische fusie, Aandelenfusie en Bedrijfsfusie.

• Onthouden bij de verschillende fusies > de verwezenlijking van bezitsgemeenschap doordat een onderneming de schulden en bezittingen verwerft van /overgaan naar van een of meerdere andere ondernemingen

• Onthoud dat bij alle drie de fusies er twee mogelijkheden zijn:

• Ontstaan van een nieuwe nv of bv

• Een fusie zonder nieuwe nv of bv

• Purchase accounting methode = kopen = overnemen = overname. De onderneming die wordt overgenomen wordt betrokken in de consolidatie vanaf het moment dat de onderneming wordt overgenomen.

• Pooling of interest = bundeling van interesses = samenvoegen van de belangen = de activa en de passiva worden van beide ondernemingen bij elkaar opgeteld. De onderneming die wordt overgenomen wordt betrokken in de consolidatie vanaf het begin van het boekjaar.

Hoe ziet de boekhouding eruit van ondernemingen die een of meerdere filialen hebben? - TentamenTickets 25

• De mate van zelfstandigheid is een belangrijke factor voor de keuze voor een zelfstandige of niet zelfstandige filiaalboekhouding; zelfstandigheid neemt toe wanneer de afstand tussen hoofdkantoor en filiaal toeneemt.

• Waarde van het filiaal = de totaaltellingen (de debet en creditzijde) van de balans = de waarde die het hoofdkantoor in het grootboek aanhoudt.

• Controle voor jezelf: in het grootboek zijn de rekeningen 1.. Filiaal en 1.. Hoofdkantoor elkaars tegenpolen. Dit betekent dat debet en credit aan het einde aan elkaar gelijk zijn.