Boeksamenvatting bij Wegwijs in de Successiewet - Martens & Sonneveldt - 18e druk

Wat is een belastbaar feit? - Chapter 1
Wanneer is er sprake van verkrijginging krachtens erfrecht? - Chapter 2
Hoe werkt verkrijginging krachtens schenking of gift? - Chapter 3
Hoe werkt waardering? - Chapter 4
Hoe werken tarieven en vrijstellingen? - Chapter 5
Wat voor formele bepalingen zijn er? - Chapter 6

Wat is een belastbaar feit? - Chapter 1

Wat is de aard van de heffing?

De meest voorkomende benadering in Europa ter zake van belastingheffing naar aanleiding van overlijden of schenking is de verkrijgingsbelasting. Dit geldt ook voor de Successiewet 1956. In de meest zuivere vorm knoopt zo’n heffing aan bij de waarde van iedere afzonderlijke verkrijging krachtens erfrecht of schenking door iedere individuele verkrijger. De nadruk ligt dus op het belasten van de draagkrachtvermeerdering. Doorgaans zijn er verschillende tarieven (en vrijstellingen) van toepassing die afhankelijk zijn van de (bloed)verwantschap en eventuele huwelijkse staat tussen de erflater/schenker en de verkrijger.

Een belastingheffing naar aanleiding van het overlijden kan echter ook de vorm hebben van een zogenoemde boedelbelasting. Anders dan het geval is bij een verkrijgingsbelasting, tracht een dergelijk systeem de draagkrachtvermeerdering te belasten die zich tijdens het leven van de erflater/schenker heeft voorgedaan. Het aanknopingspunt is hier dus de boedel en niet de individuele verkrijgingen van de begunstigden. Dit systeem wordt met name gehanteerd in Anglo-Amerikaanse jurisdicties.

Wat is het belastbare feit in het algemeen?

Het belastbare feit is geregeld in art. 1 SW 1956. Krachtens dit artikel kunnen twee belastingen worden geheven, te weten de erfbelasting en de schenkbelasting. In de artikelen 6 t/m 17a en art. 33, onder 12, tweede volzin, SW 1956 zijn een aantal fictiebepalingen op basis waarvan nog belastingheffing mogelijk is.

a. erfbelasting

Deze belasting wordt geheven over de waarde van hetgeen iemand verkrijgt krachtens erfrecht door het overlijden van iemand die ten tijde van het overlijden in Nederland woonde. Het betreft verkrijgingen door de erfgenaam, de legataris en de lastbevoordeelde.

b. schenkbelasting

Deze belasting wordt geheven over de waarde van hetgeen iemand verkrijgt krachtens een gift (art. 7:186, lid 2, BW), van iemand die ten tijde van de gift in Nederland woonde voor zover art. 13 SW 1956 niet van toepassing is. De voldoening aan een natuurlijke verbintenis zoals bedoeld in aart. 6:3 BW wordt eveneens als schenking aangemerkt. Wanneer de verkrijger voldoet aan de voorwaarden van art. 33, onder 12, SW 1956 is deze verkrijging echter vrijgesteld.

Wanneer is iemand een ingezetene?

Voor de heffing van schenk- en erfbelasting is de woonplaats van degene van wie verkregen wordt van belang. Woonde de erflater of schenker ten tijde van het overlijden c.q. de schenking niet in Nederland, dan kan er door de verkrijger geen erfbelasting of schenkbelasting verschuldigd zijn. het begrip ‘Nederland’ is omschreven in art. 2, lid 3, onderdeel d, onder 3, AWR.

Waar iemand woont, moet worden vastgesteld aan de hand van het bepaalde in art. 4, AWR. volgens dit artikel moet zowel de woonplaats van natuurlijke personen als de vestigingsplaats van een lichaam worden beoordeeld naar de feitelijke omstandigheden.

Een natuurlijk persoon heeft ‘naar de omstandigheden beoordeeld’ hier te lande zijn woonplaats als hij met Nederland een duurzame betrekking van persoonlijke aard heeft, oftewel Nederland is het middelpunt van zijn levensbelangen. Van belang zijn onder andere waar de dienstbetrekking of het beroep wordt uitgeoefend, waar men na vakantie pleegt terug te keren en waar iemands gezin verblijft. Een algemene regel kan dus niet geformuleerd worden.

De vestigingsplaats van een lichaam is daar waar de feitelijke leiding van het lichaam zich bevindt. Deze constatering is van belang met het oog op art. 2, lid 3, SW 1956, waarin wordt bepaald dat in geval van een schenking door een rechtspersoon de plaats waar de schenker is gevestigd, heeft te gelden als de woonplaats.

In de Successiewet 1956 zijn enkele woonplaatsficties opgenomen:

Art. 2, lid 1, SW 1956, dit artikel regelt de woonplaats voor buiten Nederland verblijvende natuurlijke personen die in dienst staat tot de Staat der Nederlanden.
Art. 3, lid 1, SW 1956, dit regelt de woonplaats van Nederlanders die uit Nederland zijn vertrokken en binnen een periode van tien jaar na hun vertrek overlijden of een schenking doen.
Art. 3, lid 2, SW 1956, dit artikel geldt alleen voor de schenkbelasting en hierbij is de nationaliteitseis niet van belang. Hier wordt de woonplaats geregeld voor personen die Nederland hebben gewoond en binnen een jaar na het verlaten van Nederland een schenking doen.

Wanneer is het tijdstip van verkrijging?

Als regel wordt gehanteerd dat de belastingschuld ontstaat op het moment waarop de erflater overlijdt c.q. het tijdstip waarop een schenkingsovereenkomst tot stand komt (art. 7:175 BW). Dit tijdstip is allereerst van belang om vast te stellen of sprake is van een belaste verkrijging. Voor schenkingen onder opschortende voorwaarde geldt echter een afwijkende regeling. Bij schenkingen is van belang het juiste tijdstip vast te stellen in verband met de toepasselijkheid van art. 12 SW 1956.

Art. 1, lid 9, SW 1956 bepaalt dat een schenking onder opschortende voorwaarde geacht wordt tot stand te zijn gekomen op het moment dat de voorwaarde wordt vervuld. Een en ander betekent dat de aangifte voor de schenkbelasting pas ingediend hoeft te worden binnen twee maanden na het einde van het kalenderjaar waarin de voorwaarde is vervuld (art. 46 SW 1956).

Wordt verkregen onder ontbindende voorwaarde, dan vindt de verkrijging op het tijdstip van de erfrechtelijke verkrijging of de schenking plaats, met als gevolg dat direct schenk- of erfbelasting verschuldigd is. Wordt de voorwaarde vervuld, dan kan met een beroep op art. 53, lid 1, SW 1956 de betaalde belasting worden teruggevraagd, verminderd met het bedrag aan belasting dat verschuldigd zou zijn geweest indien dat was berekend over het voordeel dat tijdens de bezitsperiode is genoten. Bij de terugbetaling van deze belasting bestaat geen recht op een vergoeding van rente.

Voor verkrijgingen onder ontbindende voorwaarde van overlijden, waarbij zich een opschortende voorwaarde ten gunste van een verwachter aansluit (tweetrapsmakingen en –schenkingen), geldt een afwijkende regeling. Op het tijdstip van de verkrijging onder ontbindende voorwaarde wordt op grond van art, 21, lid 2, SW 1956 schenk- of erfbelasting geheven zonder rekening te houden met de last. Er vindt derhalve heffing over de volle-eigendomswaarde plaats. Bij het later tegelijkertijd in vervulling gaan van de ontbindende en de opschortende voorwaarde wordt de geheven schenk of erfbelasting niet terugbetaald, doch wordt bij de verkrijger onder opschortende voorwaarde (de verwachter) wederom geheven waarbij voor de bepaling van de aard en waarde van het verkregene op grond van art. 21, lid 4, SW 1956 wordt aangesloten bij het moment van de vervulling van de opschortende voorwaarde.

Wanneer heeft iets waarde?

De wijze van waardering van de verkrijging is geregeld in art. 21, lid 1, SW 1956. Sinds 1 januari 1985 dient de verkrijging te worden gewaardeerd naar de waarde in het economische verkeer op het tijdstip van de verkrijging. Onder ‘waarde in het economisch verkeer’ moet worden verstaan: de prijs die bij aanbieding ten verkoop op de voor het goed meest geschikte wijze na de beste voorbereiding op het tijdstip van de verkoop door de meestbiedende gegadigde zou worden besteed. In de Successiewet 1956 is een aantal afwijkende regels omtrent deze waardebepaling opgenomen.

Wat is de wijze waarop heffing plaats vindt?

De verkrijger is belastingplichtig voor de belastingen die ingevolge de Successiewet 1956 worden geheven (art. 36 SW 1956). Voor de erfbelasting moeten erfgenamen binnen acht maanden na het overlijden een aangifte indienen (art. 45, lid 1, SW 1956). Die aangifte hoeft niet door elke erfgenaam afzonderlijk te worden gedaan. Art. 39 SW 1956 bepaalt dat indien meerdere verkrijgers gehouden zijn aangifte te doen ter zake van dezelfde nalatenschap zij gezamenlijk aangifte kunnen doen. De erfgenamen moeten ook aangifte doen ter zake van verkrijgingen door anderen, niet zijnde erfgenamen, zoals legatarissen en lastbevoordeelden (art. 38 SW 1956).

Voor de schenkbelasting geldt een aangifteplicht voor de begiftigde. De inspecteur kan ook aan de schenker een aangiftebiljet uitreiken indien hij vermoedt dat deze een belastbare schenking heeft gedaan (art. 40, lid 1, SW 1956). De aangifte moet worden ingediend binnen twee maanden na het einde van het kalenderjaar waarbinnen de schenking heeft plaatsgevonden (art. 46 SW 1956).

Wanneer is er sprake van verkrijginging krachtens erfrecht? - Chapter 2

Wat zijn de algemene bepalingen rondom erfrecht?

Ingevolge art. 1 SW 1956 is erfbelasting verschuldigd ter zake van verkrijgingen ‘krachtens erfrecht’ van iemand die ten tijde van het overlijden in Nederland woonde. Zowel een verkrijging bij versterf als een verkrijging krachtens een testament valt onder de term ‘krachtens erfrecht’. Dat betekent dat men uit de nalatenschap kan verkrijgen als erfgenaam, legataris of lastbevoordeelde.

Door de dood van de erflater vindt de verkrijging krachtens erfrecht plaats. Het tijdstip van overlijden is derhalve van belang voor de vaststelling van de omvang van de nalatenschap. Op het overlijdenstijdstip staat vast welke vermogensbestanddelen tot de nalatenschap behoren, welke waarde daaraan moet worden toegekend en wie verkrijger(s) van de nalatenschap is (zijn).

Wanneer het niet mogelijk is vast te stellen of een persoon is overleden, geldt een andere regeling met betrekking tot het tijdstip. De rechtbank kan een beschikking afgeven dat een rechtsvermoeden van overlijden bestaat (art. 1:412 BW). De beschikking noemt de dag waarop de vermiste persoon vermoed wordt te zijn overleden; als zodanig geldt de dag volgende op die van de laatste tijding van zijn leven, tenzij voldoende vermoedens bestaan, dat hij daarna nog enige tijd in leven was (art. 4 SW 1956). Deze dag, volgend uit de beschikking, geldt als tijdstip van overlijden met betrekking tot de Successiewet 1956.

Wat is het voorwerp van de verkrijging?

Als voorwerp van verkrijging komen in aanmerking alle goederen zoals bedoeld in art. 3:1 BW. Het betreft zowel zaken als vermogensrechten. Volgens het civiele recht worden wilsrechten, rechten op vergunningen en goodwill ook als subjectieve vermogensrechten beschouwd, de verkrijging hiervan kan dus ook met erfbelasting worden belast.

Bestaat er ten sterfdage ten aanzien van bepaalde rechten onzekerheid, dan blijven deze rechten vooralsnog buiten de belastingheffing. Blijken de rechten later werkelijk te bestaan, dan worden zij alsnog in de belastingheffing betrokken.

Wat zijn de algemene bepalingen rondom aftrek van schulden, legaten en lasten?

In art. 5, lid 1, SW 1956 wordt bepaald dat erfbelasting wordt geheven van hetgeen ieder verkrijgt verminderd met diens aandeel in de volgens de wet voor aftrek in aanmerking komende schulden, legaten en lasten.

Wat zijn schulden en latente belastingschulden?

Art. 20 SW 1956 eist voor de aftrekbaarheid van schulden dat zij op het tijdstip van overlijden rechtens afdwingbaar zijn. Een niet rechtens afdwingbare schuld is een schuld die voortvloeit uit een natuurlijke verbintenis. Een dergelijke schuld kan daarom niet worden afgetrokken.

Belastingschulden komen alleen voor aftrek in aanmerking als zij materieel verschuldigd zijn. voor de aftrek is niet van belang dat de aanslag nog niet is opgelegd. datgene wat al op voorlopige aanslag is betaald dan wel middels voorheffingen is ingehouden, komt niet in aanmerking voor aftrek, omdat deze bedragen het vermogen al hebben verlaten. Belastingschulden waarvoor ontheffing kan worden verkregen komen ook niet in aanmerking voor aftrek (art. 20, lid 3, onderdeel b, SW 1956).

Conserverende aanslagen kunnen alleen worden afgetrokken indien zij door het overlijden van de erflater opeisbaar zijn geworden. Op dat moment is de schuld immers rechtens afdwingbaar. Als de conserverende aanslag wordt gecontinueerd omdat de erfgenamen daarom bij de ontvanger hebben verzocht, is de conserverende aanslag geen schuld voor de heffing van de erfbelasting. Zodra de in de conserverende aanslag belichaamde belastingschuld alsnog invorderbaar wordt op de in art. 53, lid 1, SW 1956 bepaalde wijze, mag alsnog rekening worden gehouden met de schuld.

Latente belastingschulden komen zonder nadere bepaling in de wet niet voor aftrek in aanmerking. Zij zijn op het overlijdenstijdstip formeel noch materieel verschuldigd, maar wel verborgen aanwezig. De omstandigheden waaraan volgens de wet de belastingschuld is verbonden, hebben zich nog niet voorgedaan. In art. 20, lid 5 en 6, SW 1956 is geregeld welke latente belastingverplichtingen die op de verkrijgers overgaan in aftrek mogen worden gebracht en tot welk percentage.

Wat zijn legaten?

Een legaat is een vordering, die de erflater bij testament aan één of meer personen heeft toegekend. Degene die de vordering ontvangt, wordt aangeduid als legataris (art. 4:117, lid 1, BW). De inhoud van de vordering kan uiteenlopende prestaties betreffen, namelijk een doen, een geven, een niet doen en een dulden.

De legataris verkrijgt zijn vordering krachtens erfrecht en zal over de waarde van de verkrijging erfbelasting moeten voldoen, ook al is de vordering nog niet voldaan. Degenen die met het legaat belast zijn mogen de waarde van het legaat voor de heffing van de erfbelasting in mindering brengen op hun verkrijging (art. 5, lid 1, SW 1956).

Als een legaat betrekking heeft op een goed dat behoort tot de gemeenschap van goederen, waarin de erflater gehuwd was, geldt ingevolge art. 4:51 BW dat de legataris recht heeft op levering van dit goed. Het legaat kan worden afgegeven indien het goed bij de verdeling van de nalatenschap wordt toegedeeld aan de erfgenamen. In de situatie dat het goed bij verdeling van de ontbonden huwelijksgemeenschap aan de langstlevende echtgenoot of zijn erfgenamen wordt toebedeeld, kan de langstlevende echtgenoot of kunnen zijn erfgenamen volstaan met vergoeding van de waarde van het goed. Wanneer de langstlevende enig erfgenaam is, komt hem (of zijn erfgenamen) deze bevoegdheid ook toe.

De hoofdregel is dat legaten voor de helft ten laste van de nalatenschap komen, tenzij uit de bewoordingen van het testament van erflater anders blijkt.

Erflater kan hebben bepaald dat de legataris de waarde van het legaat moet vergoeden. We noemen dat een legaat tegen inbreng. Voor de heffing van de erfbelasting mag de legataris het bedrag dat hij moet voldoen in mindering op zijn verkrijging brengen, zodat het saldo van de verkrijging nihil bedraagt indien de tegenprestatie gelijk is aan de waarde van het gelegateerde goed. De erfgenamen mogen de waarde van het legaat conform art. 5, lid 1, SW 1956 in mindering brengen op hun verkrijging. Over de waarde van de vordering tot vergoeding zijn de erfgenamen erfbelasting verschuldigd. Per saldo verandert de waarde van hun verkrijging in die situatie dus niet.

Wat zijn lasten?

Erflater kan bij testament aan een erfgenaam of legataris een last opleggen. Een last is een verplichting die niet bestaat in een uitvoering van een legaat (art. 4:130 BW). Degene die ingevolge een zodanig beding verkrijgt, wordt aangeduid als lastbevoordeelde. Een lastbevoordeelde heeft, anders dan een legataris, geen recht op nakoming. De mogelijkheid van vervallenverklaring van het erfgenaamschap (art. 4:131 BW) schept een sanctie voor het niet uitvoeren van een last. Evenals de legataris zal de lastbevoordeelde erfbelasting moeten voldoen over de waarde van hetgeen hij verkrijgt. Om als lastbevoordeelde te kunnen optreden behoeft men niet te bestaan op het moment van het openvallen van de nalatenschap. De bestaanseis geldt wel voor erfgenamen en legatarissen.

Voor de toepassing van de Successiewet 1956 moet een onderscheid gemaakt worden tussen onpersoonlijke lasten en persoonlijke lasten. Onpersoonlijke lasten hebben geen invloed op de heffing. De derde ontvangt bij de uitvoering van de last door de erfgenamen geen voordeel, met als gevolg dat hij geen erfbelasting verschuldigd zal zijn. De erfgenamen kunnen dan ook niets op hun verkrijging in mindering brengen.

Persoonlijke lasten hebben wel invloed op de heffing, maar alleen als zij worden uitgevoerd. De lastbevoordeelde is dan erfbelasting verschuldigd over hetgeen hij verkreeg.

Wat is het huwelijksgoederenregime?

Wat is algehele gemeenschap van goederen?

Was de erflater in algehele gemeenschap van goederen gehuwd, dan dient ter bepaling van de omvang van de nalatenschap eerst het saldo van de gemeenschap te worden vastgesteld. Dit moet geschieden op de wijze zoals vastgelegd in de Successiewet 1956. De bezittingen en schulden moeten worden gewaardeerd volgens de in art. 21 SW 1956 opgenomen voorschriften. In aftrek komen alleen de schulden die op het tijdstip van overlijden rechtens afdwingbaar waren (art. 20, lid 3, SW 1956).

Nadat op deze wijze de waarde van de gemeenschap is vastgesteld, vormt de helft de nalatenschap van de overledene. Bezat de overledene nog privévermogen, dan wordt dat vermogen daarbij opgeteld. Heeft de erflater uit zijn privévermogen een gemeenschapsschuld voldaan, dan heeft hij een vorderingsrecht op de gemeenschap (reprise). De waarde daarvan moet bij de nalatenschap worden opgeteld. Heeft de gemeenschap een privéschuld van de erflater voldaan, dan heeft de gemeenschap een vordering op het privévermogen (récompense), waarmee eveneens rekening moet worden gehouden.

Vervolgens mogen op de waarde van de nalatenschap nog in mindering worden gebracht de begrafeniskosten (art. 20, lid 1 en 2, SW 1956). Van het saldo dat dan resteert worden de legaten en lasten afgetrokken (art. 5, lid 1, SW 1956). Daarna kunnen de erfporties worden vastgesteld. Heeft de erflater niet bij uiterste wil over zijn nalatenschap beschikt, dan dient dit te gebeuren met inachtneming van het bepaalde in art. 4:10 BW.

Heeft de erflater bij testament of huwelijk- c.q. partnerschapsvoorwaarden over zijn nalatenschap beschikt, dan geschiedt de vaststelling van de erfporties met inachtneming van deze beschikking. Ieder van de erfgenamen is over de waarde van zijn erfdeel, eventueel te vermeerderen met een verkrijging krachtens een fictiebepaling en te verminderen met de voor hem toepasselijke vrijstelling (art. 32 SW 1956), erfbelasting naar tarief van art. 24 SW 1956 verschuldigd.

Bij het vaststellen van de omvang van de algehele gemeenschap is nog het volgende van belang:

Blijkens vonnis van Hof Amsterdam behoren de rechten uit een levensverzekeringspolis tot de gemeenschap, met als gevolg dat indien de uitkering van de polis bij het overlijden nog niet plaatsvindt, de halve waarde van de polis tot de nalatenschap moet worden gerekend.
Overlijdt een firmant van een vennootschap onder firma die in algehele gemeenschap van goederen was gehuwd, dan behoort volgens de heersende leer zijn aandeel in die vennootschap juridisch niet tot de gemeenschap, maar tot zijn nalatenschap. De nalatenschap heeft in die visie een schuld aan de langstlevende echtgenoot ter grootte van de halve waarde van het vennootschapsaandeel.
In art. 1:94, lid 5, BW is bepaald dat schulden uit door een echtgenoot gedane gift, een gemaakt beding of een aangegane omzetting als bedoeld in art. 4:126, lid 1 en 2, BW niet ten laste van de gemeenschap komen. Het blijven dus privéschulden van de schenker. Deze regeling geldt niet als de gemeenschap van goederen voor 1 januari 2012 is ontstaan.

Wat zijn beperkte gemeenschappen?

Echtgenoten kunnen bij huwelijkse voorwaarden een beperkte gemeenschap overeenkomen, inhoudende dat sommige goederen en schuldengemeenschappelijk zijn, of dat alle goederen en schulden gemeenschappelijk zijn met uitzondering van de goederen en schulden die zij uitzonderen. In die situatie zal de nalatenschap van de erflater de helft van het gemeenschappelijk vermogen bevatten, te vermeerderen met de privébezittingen en te verminderen met de privéschulden.

De uitsluiting van iedere gemeenschap zonder enig verrekenbeding

Deze vorm van huwelijkse of partnerschapsvoorwaarden duidt men ook wel aan met de term ‘koude uitsluiting’. Tijdens het huwelijk of geregistreerde partnerschap blijven de inkomsten en vermogens van partijen geheel gescheiden. Bij aanvang van het huwelijk of partnerschap wordt vaak een staat van aanbrengsten opgemaakt van de niet op naam staande zaken. Bij het overlijden laat de erflater alleen privégoederen en schulden na, zodat de omvang van de nalatenschap op eenvoudige wijze kan worden vastgesteld.

Huwelijkse voorwaarden met een verrekenbeding

Ook hierbij is het uitgangspunt dat tussen echtgenoten geen gemeenschap van goederen bestaat. Tussen partijen geldt wel een verplichting tot verrekening van overgespaarde inkomsten, van vermogen of van zowel inkomsten als vermogen. De verrekening kan hetzij periodiek, hetzij alleen bij ontbinding van het huwelijk plaatsvinden. Een combinatie is ook mogelijk. Op bepaalde soorten verrekenbedingen zijn art. 1:132-143 BW van toepassing. Het betreft verrekenbedingen, inhoudende verrekening van inkomsten of vermogensbestanddelen die tijdens het bestaan van deze verplichting zijn verkregen (art. 1:133, lid 2, BW).

Voor de Successiewet 1956 zijn uitsluitend de verrekenbedingen die een afrekening bij overlijden inhouden van belang; met name betrekt het de verrekenbedingen waarin is geregeld zal worden afgerekend alsof tijdens het leve sprake was van algehele gemeenschap van goederen.

Wat is de wettelijke verdeling?

Wanneer iemand overlijdt met achterlating van een echtgenoot en één of meer (klein)kinderen als erfgenaam, zonder bij testament over zijn nalatenschap te hebben beschikt en hij of zij niet is gescheiden van tafel en bed, wordt zijn of haar nalatenschap krachtens de wet ‘verdeeld’, zoals is bepaald in art. 4:13 BW.

Voor de heffing van de erfbelasting passen bij deze wettelijke verdeling de volgende opmerkingen:

De waarde van de geldvordering die de kinderen ingevolge de wettelijke verdeling op de langstlevende echtgenoot verkrijgen, wordt bepaald alsof het een renteloze vordering betreft, dus zonder rekening te houden met de inflatierente die daarover ingevolge art. 4:13, lid 4, BW ten laste van de langstlevende echtgenoot wordt berekend. Hetzelfde geldt voor de corresponderende schuld van de langstlevende echtgenoot aan de kinderen (art. 21, lid 14, SW 1956). De renteloze vordering wordt gewaardeerd als een vordering belast met een vruchtgebruik, van welk vruchtgebruik de waarde wordt bepaald door vermenigvuldiging van de fictieve jaarlijkse opbrengst met 6% (art. 21, lid 3, SW 1956 jo. art. 10 Uitv.Besl. SW 1956).
De hiervoor onder 1 vermelde waarderingsregel geldt alleen als de wettelijke inflatieregeling van toepassing is.
De verkrijging ingevolge de uitoefening van een wilsrecht als bedoeld in art. 4:19 t/m 4:22 BW wordt niet aangemerkt als een verkrijging krachtens erfrecht (art. 1, lid 5, SW 1956), zodat de uitoefening van een wilsrecht geen belastbaar feit is voor de erfbelasting. De uitoefening van het wilsrecht kan ingevolge het bepaalde in art. 53, lid 1, SW 1956 niet leiden tot vermindering van de erfbelasting. De uitoefening van een wilsrecht kan wel leiden tot de heffing van schenkbelasting. Dat is het geval indien de waarde van de overgedragen goederen de waarde van de vordering (inclusief de rente) van het kind overtreft en uit vrijgevigheid geen compensatie is overeengekomen.

Waardering verkrijgingen door echtgenoot en kinderen in kader van de wettelijke verdeling

Zoals hiervoor al gezegd wordt de vordering die de kinderen op de langstlevende echtgenoot verkrijgen gewaardeerd als zijnde een renteloze vordering (art. 21, lid 4, SW 1956). Dat betekent dat de langstlevende echtgenoot het fictieve vruchtgebruik verkrijgt van de vorderingen van de kinderen. Dat is slechts anders indien de langstlevende echtgenoot aan de kinderen rente moet vergoeden.

De door de langstlevende echtgenoot aan de kinderen te vergoeden rente kan door erflater in zijn testament zijn bepaald, maar ook een gevolg zijn van een renteovereenkomst die de langstlevende echtgenoot met de kinderen heeft gesloten.

Renteovereenkomst

In art. 1, lid 3, SW 1956 is geregeld wanneer een na het overlijden van de erflater vastgestelde rente kan worden aangemerkt als een verkrijging krachtens erfrecht. Het betreft verkrijgingen ten gevolge van de vaststelling van een rentevergoeding op grond van:

Een uiterste wilsbeschikking ten aanzien van vorderingen en schulden die zijn ontstaan krachtens erfrecht; of
Een overeenkomst als bedoeld in art. 4:13, lid 4, BW. Deze rentevergoeding wordt alleen geacht krachtens erfrecht door het overlijden te zijn verkregen, indien deze binnen de voor de erfbelasting geldende aangiftetermijn zoals opgenomen in art. 45 SW 1956 wordt gesloten.

Blijkens de wetsgeschiedenis moet voor de toepassing van art. 1, lid 3, SW 1956 cumulatief zijn voldaan aan de volgende voorwaarden:

De vorderingen zijn ontstaan krachtens erfrecht.
Er is een bevoegdheid krachtens erfrecht om een andere rente overeen te komen. Een rentevaststelling heeft dus gevolgen voor de erfbelasting indien de bevoegdheid tot het vaststellen van de rente voortvloeit uit art. 4:13, lid 4, BW of uit een testament met een zogenoemde tenzij-clausule.

Ongedaanmaking wettelijke verdeling

Wanneer de langstlevende echtgenoot binnen een periode van drie maanden de wettelijke verdeling ongedaan maakt (art. 4:18, lid 1, BW) wordt vanaf de dag van overlijden geacht een onverdeelde nalatenschap te hebben bestaan (art. 4:18, lid 2, BW). De langstlevende echtgenoot heeft na de ongedaanmaking geen aanspraak op de andere wettelijke rechten. Gevolg van de ongedaanmaking is dat ieder van de erfgenamen voor de heffing van de erfbelasting een aandeel in de nalatenschap verkrijgt gelijk aan zijn erfdeel, te waarderen naar de waarde in het economisch verkeer.

Wettelijke rechten

In afdeling 2 van Boek 4 Titel 3 BW zijn beschermende maatregelen opgenomen ten behoeve van de langstlevende en ten behoeve van sommige kinderen. De regeling is van dwingend recht. Voor de heffing van de erfbelasting moet met deze wettelijke regelingen rekening gehouden worden.

Wat voor testamentvormen zijn er?

De ouderlijke boedelverdeling

De ouderlijke boedelverdeling (obv) is gebaseerd op art. 4:1167 e.v. BW (oud) en kan met ingang van 1 januari 2003 niet meer worden gemaakt. Dit testament heeft een dubbel karakter. Het is een uiterste wilsbeschikking, die een verdeling inhoudt tussen de erfgenamen. De verdeling van de nalatenschap (geheel of partieel) komt in goederenrechtelijke zin tot stand door het openvallen van de nalatenschap. De obv kon alleen worden gemaakt door bloedverwanten in de opgaande lijn en tussen hun afstammelingen onderling of tussen hun afstammelingen en hun langstlevende echtgenoot.

De erflater bepaalde bij testament wie de vermogensbestanddelen van zijn nalatenschap verkreeg. De obv werd benut om alle activa en passiva van de nalatenschap aan de langstlevende te doen toekomen, waarbij de langstlevende wegens overbedeling aan de kinderen een schuld verkreeg. De kinderen kregen derhalve geen aanspraak op goederen, maar een aanspraak op geld (vordering). Wat de vordering betreft, werd bepaald dat deze pas opeisbaar is bij het overlijden van de langstlevende, bij diens faillissement of hertrouwen. Bepalingen omtrent een door de langstlevende te betalen rentevergoeding werden door de testateur eveneens vastgelegd.

Quasi-wettelijke verdeling

In een testament waarin de quasi-wettelijke verdeling is opgenomen bepaalt de erflater allereerst dat de wettelijke verdeling niet van toepassing is. de kinderen en de langstlevende echtgenoot worden al dan niet voor gelijke delen tot erfgenamen benoemd. Na het overlijden van de testateur ontstaat er mitsdien tussen de langstlevende en de kinderen een onverdeeldheid. De langstlevende echtgenoot wordt tevens aangewezen als afwikkelingsbewindvoerder. Vervolgens zijn er twee varianten: de bevoegdheidsvariant en de verplichte variant. Bij de bevoegdheidsvariant kan de afwikkelingsbewindvoerder een verdeling tot stand brengen alsof er een wettelijke verdeling zou gelden. Bij de verplichtende variant wordt aan de afwikkelingsbewindvoerder de verplichting opgelegd de nalatenschap conform de wettelijke verdeling te verdelen. In sommige testamenten wordt voor de laatstgenoemde variant een zogenoemde tenzij-clausule opgenomen inhoudende dat de afwikkelingsbewindvoerder ook tot een andere verdeling mag overgaan.

In het testament is tevens geregeld dat de langstlevende over de vorderingen van de kinderen een rente is verschuldigd, welke rente tegelijk met de hoofdsom bij het overlijden van de langstlevende opeisbaar is.

De vraag is hoe de vorderingen die de kinderen op de langstlevende krijgen voor de heffing van de erfbelasting moeten worden gewaardeerd. Naar de nominale waarde, omdat de vorderingen ontstaan door een rechtshandeling van de langstlevende en de kinderen, of conform de vorderingen in het kader van de wettelijke verdeling en ouderlijke boedelverdeling.

Het vruchtgebruiktestament

Een vruchtgebruiktestament is een uiterste wilsbeschikking waarbij de testateur het recht van vruchtgebruik van zijn nalatenschap –of een gedeelte daarvan- legateert aan een of meer personen, meestal de langstlevende echtgenoot of partner. De kinderen verkrijgen in die situatie het blote eigendom van de nalatenschap. In de praktijk spreekt men van een klassiek vruchtgebruik. De waarde van het vruchtgebruik moet worden berekend met inachtneming van art. 5 t/m 10 Uitv.besl SW 1956.

Het voordeel van dit testament is dat bij het overlijden van de vruchtgebruiker de waardeaangroei van het blote eigendom tot de volle eigendom buiten de heffing blijft, omdat dit geen verkrijging krachtens erfrecht is. Art. 10 SW 1956 is niet van toepassing, omdat de vruchtgebruiker het vruchtgebruik niet heeft verkregen ten koste van zijn vermogen. Hij is immers nooit eigenaar geweest van de goederen van de erflater.

Het ‘ik-vader-testament’

Het ‘ik-vader-testament’ is een bijzondere vorm van het vruchtgebruiktestament. De langstlevende echtgenoot of partner krijgt het recht van vruchtgebruik van een zodanig gedeelte van de nalatenschap, dat de waarde van de belaste verkrijging door de langstlevende echtgenoot of partner –rekening houdend met eventuele fictieve verkrijgingen en met eventuele imputaties op de vrijstelling- resulteert in een marginaal heffingspercentage, dat gelijk is aan het heffingspercentage van de kinderen. Krachtens een bepaling in het testament kan de langstlevende echtgenoot of partner zelf bepalen welke goederen hij onder het recht van vruchtgebruik wenst te verkrijgen.

De gevolgen voor de erfbelasting van het ‘ik-vader-testament’ zijn gelijk aan die van het klassieke vruchtgebruiktestament.

Hoe werkt verkrijginging krachtens schenking of gift? - Chapter 3

Wat zijn schenkingen en andere giften volgens de wet?

Het BW maakt onderscheid tussen schenkingen en giften. Daarbij sluit de Successiewet 1956 aan. Als schenking wordt blijkens art. 7:175 BW aangemerkt: ‘de overeenkomst om niet, die ertoe strekt dat de ene partij, de schenker, ten koste van eigen vermogen de andere partij, de begiftigde, verrijkt.’ Blijkens art. 7:186, lid 2, BW wordt aangemerkt als een gift: ‘iedere handeling die ertoe strekt dat degene die de handeling verricht, een ander ten kosten van eigen vermogen verrijkt.’

Gift is dus het genusbegrip, waarvan schenking een species is. in afwijking tot wat de wet zegt, gebruikt het boek voor dit vak de term gift als aanduiding voor alle bevoordelingshandelingen die geen schenking zijn.

Wat is een schenking?

Kenmerkend voor deze overeenkomst is een beoogde vermogensverschuiving. Deze bewustheid geldt voor zowel de schenker als de begiftigde.

Voor het doen van een schenking gelden in beginsel geen vormvereisten. Een uitzondering hierop vormen de schenkingen die de strekking hebben eerst bij overlijden van de schenker te worden uitgevoerd (de zogenoemde schenkingen ter zake des doods). Voor dergelijke schenkingen geldt dat zij vervallen bij het overlijden van de schenker, tenzij zij op dat moment reeds uitgevoerd zijn of door de schenker persoonlijk bij notariële akte zijn aangegaan (art. 7:177 lid 1 BW).

Schuldigerkenning uit vrijgevigheid opeisbaar bij overlijden van de schenker, in de praktijk meestal aangeduid als ‘schenking op papier’

Door tijdens het leven te schenken en giften te doen, kan belastingbesparing worden bereikt. Het vermogen van de schenker neemt namelijk af, ten gevolge waarvan bij diens overlijden minder erfbelasting hoeft te worden betaald. Om te voorkomen dat de schenker tijdens het leven liquiditeiten moet vrijmaken, wordt vaak gebruikgemaakt van de in de praktijk aangeduide ‘schenkingen op papier’. Daarmee wordt bedoeld de overeenkomst waarbij de schenker aan de begiftigde een geldbedrag schenkt onder de bepaling dat de begiftigde het geld in beginsel pas kan opeisen na overlijden van de schenker. Deze schenking heeft tot gevolg dat voor de schenker meteen een schuld ontstaan en voor de begiftigde een (vooralsnog niet opeisbare) vordering. De begiftigde is over de waarde van de vordering schenkbelasting verschuldigd, ook al is de vordering pas op termijn opeisbaar.

De staatssecretaris legt art. 7:177 lid 1 BW zo uit dat voor een schuldigerkenning van een geldsom die eerst opeisbaar wordt bij het overlijden van de persoon die de schuldigerkenning verricht, een notariële akte is verreist. Dit heeft de HR in een fiscale procedure bevestigd.

Om te voorkomen dat de verkrijging ingevolge een ‘schenking op papier’ te zijner tijd als een fictieve verkrijging (art. 10 SW 1956) met erfbelasting zal worden belast, moet de schenker met de begiftigde een rentevergoeding overeenkomen gelijk aan het rentepercentage van art. 10 Uitv.besl SW 1956 (thans 6%). Voorts moet de overeengekomen rente gedurende de looptijd van de schuld ook daadwerkelijk op de vervaldagen worden betaald.

De herroepelijke schenking

Een onherroepelijke schenking is een schenking, die door de schenker teruggedraaid kan worden. de herroeping kan worden gedaan bij een tot de begiftigde gerichte verklaring of bij uiterste wilsbeschikking van de schenker. Is de schenking ten tijde van de herroeping nog niet uitgevoerd, dan heeft herroeping tot gevolg dat de begiftigde het recht op levering verliest. Fiscaal is de schenking dan ontbonden en kan de begiftigde de eventueel reeds betaalde schenkbelasting terugvorderen (art. 53, lid 1, SW 1956). Is de schenking ten tijde van de herroeping al wel uitgevoerd, dan hangen de gevolgen van de herroeping af van de wijze waarop de gevolgen van herroeping (een toekomstige onzekere gebeurtenis) zijn geregeld.

Als de schenking is aangegaan met herroeping als een daaraan verbonden ontbindende voorwaarde, dan heeft de begiftigde slechts een recht verkregen dat aan diezelfde ontbindende voorwaarde is onderworpen (art. 3:84, lid 4, BW). De schenker wordt door de herroeping meteen weer rechthebbende, ofschoon de begiftigde het goed natuurlijk nog wel feitelijk moet teruggeven en behoudens bescherming van derden.

Hoeft de begiftigde wanneer de schenking wordt herroepen de vruchten die hij tijdens de bezitsperiode heeft genoten niet aan de schenker te vergoeden, dan wordt bij de terugbetaling van de schenkbelasting rekening gehouden met het voordeel dat tijdens de bezitsperiode is genoten. Het genoten voordeel is het bedrag van de waarde van het daadwerkelijk genoten voordeel over het verkregene gedurende de bezitsperiode. Op de terug te betalen schenkbelasting wordt in mindering gebracht het bedrag aan schenkbelasting dat verschuldigd geweest zou zijn indien de genoten voordelen zouden zijn geschonken.

Schenking onder opschortende voorwaarde

De verkrijging van een schenking onder opschortende voorwaarde wordt voor de toepassing van de Successiewet 1956 met ingang van 1 januari 2010 geacht tot stand te komen op het moment dat de voorwaarde wordt vervuld (art. 1, lid 9, SW 1956). Deze regeling wijkt af van de civiele regeling.

Voor sommige bepalingen in de Successiewet 1956 is het van belang vast te stellen wanneer de schenking tot stand komt. Bijvoorbeeld bij art. 3 SW 1956 of art. 12 SW 1956. Bij het in vervulling gaan van de voorwaarde vindt de heffing plaats over de dan geldende waarde en naar de tarieven en vrijstellingen op dat moment. Er is geen overgangsrecht voor schenkingen onder opschortende voorwaarden die vóór 1 januari 2010 zijn gedaan.

Wanneer de schenker op het tijdstip van het in vervulling gaan van de opschortende voorwaarde is overleden, is het de vraag of er nog wel sprake kan zijn van een schenking. Er is immers geen schenker meer. Om die reden is in art. 12 SW 1956 geregeld dat indien de voorwaarde in vervulling gaat na het overlijden van de schenker het ‘geschonkene’ geacht wordt krachtens erfrecht te zijn verkregen. Erfbelasting is dan verschuldigd indien de schenker ten tijde van zijn overlijden in Nederland woonde of geacht werd te wonen.

Wat is een gift?

Onder gift wordt in dit boek verstaan iedere handeling die ertoe strekt dat degene die de handeling verricht, een ander ten koste van eigen vermogen verrijkt, met dien verstande dat zolang degene tot wiens verrijking de handeling strekt, de prestatie niet heeft ontvangen, noch daarop aanspraak kan maken, de desbetreffende handeling niet beschouwd kan worden als gift (art. 7:186, lid 2, BW).

Koopoptie

Het verlenen van een koopoptie kan een gift inhouden. Onderscheid moet worden gemaakt tussen een onherroepelijk en een herroepelijk optierecht. Is het optierecht onherroepelijk en is de waarde in het economisch verkeer van het object ten tijde van de optieverlening hoger dan de uitoefenprijs, dan is sprake van een gift, ondanks het feit dat de optiegerechtigde de vermogenswinst pas zal realiseren wanneer hij van zijn optierecht gebruikmaakt. Schenkbelasting moet worden voldaan over het verschil in waarde van het object ten tijde van de optieverlening en de optieprijs. Wordt van het optierecht geen gebruik gemaakt, dan kan de betaalde schenkbelasting ingevolge art. 53, lid 1, SW 1956 als onverschuldigd betaald worden teruggevorderd.

Is de optie niet onherroepelijk, dan ontstaat de belastingschuld op het tijdstip waarop de optie onherroepelijk wordt. In die situatie wordt schenkbelasting geheven over de waarde in het economische verkeer van het object ten tijde van het onherroepelijk worden van het optierecht, dan wel de waarde in het economische verkeer van het object ten tijde van het uitoefenen van de optie, verminderd met de uitoefenprijs.

Overdracht tegen een te lage waarde

Verkoopt men een goed uit vrijgevigheid voor een waarde die lager is dan de waarde in het economisch verkeer, dan wordt het waardeverschil bij de verkrijger belast met schenkbelasting, omdat het een gift betreft.

In de praktijk verbindt een ouder wanneer hij aan een kind zijn onderneming overdraagt tegen een prijs die lager is dan de goingconernwaarde, teneinde voor dat kind een rendabele voortzetting van de onderneming mogelijk te maken, aan de transactie vaak een zogenoemde meerwaardeclausule. De clausule houdt in dat het kind bij staking van de onderneming binnen een bepaalde periode, de door hem gerealiseerde meerwaarde met anderen (meestal broers en zussen) moet delen.

Bij een contractuele meerwaardeclausule rijst de vraag of indien er sprake is van een git doordat een vermogensverschuiving plaatsvindt ingevolge een verkoop tegen een te lage waarde, het opnemen van een dergelijke clausule de gift wegneemt of beperkt. Dit is volgens het Hof Leeuwarden niet zo en dient er schenkbelasting betaald te worden.

In de situatie dat er sprake is van een gift en de meerwaarde wordt op grond van de clausule later met anderen gedeeld, dient op de heffing van de schenkbelasting te worden teruggekomen. Degene die schenkbelasting over de gift betaalde, kan die belasting ingevolge het bepaalde in art. 55, lid 1, SW 1956 (gedeeltelijk) terugvorderen. Degene die de uitkering ontvangt, geniet het voordeel ingevolge een derdenbeding en is ingevolge het bepaalde in art. 1, lid 7, SW 1956 schenkbelasting verschuldigd, naar de tarieven en vrijstellingen op het tijdstip van de verkrijging.

Schenking van een woning, c.q. verkoop van een woning tegen te lage waarde

Voor verkrijgingen van onroerende zaken die als woningen worden gebruikt, geldt een bijzondere waarderingsregeling. De waarde van de woning is blijkens het bepaalde in art. 21, lid 5, SW 1956 gelijk aan de WOZ-waarde die geldt voor het kalenderjaar van de verkrijging van de woning. Op verzoek van de verkrijger mag er ook gekozen worden voor de waarde die geldt voor het kalenderjaar na het kalenderjaar van de verkrijging.

Afstand om niet van het recht van gebruik en bewoning

De vraag of ter zake van de afstand van het recht van gebruik en bewoning om niet schenkbelasting is verschuldigd, is voorgelegd aan het Hof Leeuwarden. Het hof oordeelt als volgt. Ingevolge art. 14 SW 1956 wordt de opzegging van een beperkt recht voor de toepassing van de Successiewet 1956 gelijkgesteld met verkrijging van dat recht door degene, ten behoeve van wie de opzegging heeft plaatsgehad. Volgens het hof valt onder opzegging van een beperkt recht mede het doen van afstand van een beperkt recht. Wil er sprake zijn van een schenking in de zin van art. 1 SW 1956, dan vormt, naast de bewustheid van de bevoordeling, de wil tot bevoordelen een afzonderlijk vereiste. Op grond van de omstandigheden moet beoordeeld worden of er sprake is van een wil tot bevoordeling.

Aflossing renteloze of laagrentende overbedelingsschulden

Wanneer de langstlevende ouder de schulden die hij aan zijn kinderen in het kader van de ouderlijke boedelverdeling of wettelijke verdeling heeft, vrijwillig vroegtijdig aflost, kan de aflossing een gift inhouden. Dat is het geval indien de langstlevende ouder door de aflossing van de schuld verarmt, de kinderen worden verrijkt en er sprake is van een bevoordelingsbedoeling. Indien de oplossing onverplicht plaatsvindt is aan de bevoordelingsbevoegdheid voldaan. Aan de vereisten van verarming en verrijking wordt voldaan indien op het tijdstip van de aflossing van de schuld de langstlevende ouder meer betaalt dan de waarde in het economisch verkeer van de vordering. De waarde in het economisch verkeer van de vordering is o.a. afhankelijk van de rente die door de langstlevende ouder wordt vergoed.

Renteloze of laagrentende leningen

De verrijking van de begiftigde staat bij het verstrekken van een renteloze of laagrentende lening nauwelijks ter discussie. De schuldenaar die tegen een te lage rente leent- of die in het geheel geen rente betaald- geniet een voordeel.

De beoordeling of bij de schenker van verarming kan worden besproken is lastiger te beantwoorden. Naar mening van de schrijvers van het boek kan er geen sprake zijn van verarming bij renteloze of laagrentende leningen. Immers, bij de schenker verdwijnt er niets uit het vermogen. Dit is door de HR ook min of meer aangegeven. Een vermogensachteruitgang kan wel worden aangenomen in het geval van een renteloze of laagrentende lening. Dit moet worden aangenomen indien na het sluiten van de overeenkomst blijkt dat de vordering die tot het vermogen van de schuldeiser is gaan behoren, een lagere waarde heeft dan de nominale waarde. Nu heeft op het tijdstip van het verstrekken van een zodanige lening een gift plaatsgevonden.

Van belang is derhalve dat op het tijdstip van de rechtshandeling de waarde van de vordering wordt vastgesteld. Voor de waardering van vorderingen gelden de normale waarderingsregels (art. 21, lid 1, SW 1956). Bij het vaststellen van de waarde spelen de volgende factoren een rol: het nominale bedrag, de looptijd, de rentevergoeding, de gegoedheid van de schuldenaar en de door de schuldenaar gestelde zekerheden.

a. Niet direct opeisbare lening

Bij de waardering van een vordering die niet direct kan worden opgeëist en die een lage rente of in het geheel geen rente draagt, zal de meestbiedende koper voor die vordering minder over hebbe dan de nominale waarde. Die koper zal er niet meer dan de contante waarde voor willen betalen, met als gevolg dat de schuldeiser in die gevallen verarmt.

b. Direct opeisbare lening

Is de lening direct opeisbaar, dan kan niet worden gezegd dat het vermogen van de schuldeiser bij het sluiten van de overeenkomst verminderd is. De meestbiedende koper zal voor de vordering (bijna) het nominale bedrag willen betalen.

c. Directe opeisbaarheid is overeengekomen, maar feitelijk is de lening niet direct opeisbaar

In de jurisprudentie hebben zich enkele gevallen voorgedaan waarin de kans dat de lening onmiddellijk zou worden opgeëist gezien de omstandigheden niet goed denkbaar was, mede gelet op de familiebetrekkingen en de bestemming van het geleende bedrag. Uit de oordelen van het hof en de HR kan worden afgeleid dat in deze gevallen directe opeisbaarheid geïnterpreteerd moet worden als feitelijk direct opeisbaar.

d. Waardering indien een gift wordt geconstateerd

Staat vast dat het verstrekken van de renteloze of laagrentende lening moet worden aangemerkt als een gift, dan moet de verkrijging worden gewaardeerd op de wijze zoals door de HR impliciet aangegeven. Die bepaalde dat een dergelijke lening aangemerkt kan worden als een schenking van vruchtgebruik in de zin van art. 18, lid 1, SW 1956 en waarvan de waarde derhalve dient te worden bepaald met inachtneming van art. 21, aanhef en onder II, SW 1956 jo. art. 10 Uitv.besl SW 1956.

e. Fictieve schenking

In de situatie dat de lening direct opeisbaar is, kan er geen schenkbelasting geheven worden omdat er naar het civiele recht niet voldaan wordt aan het ‘verarmingsvereiste’. Om die reden is in art. 15 SW 1956 de bepaling opgenomen dat de schuldeiser aan de schuldenaar geacht wordt een vruchtgebruik van dag tot dag te hebben geschonken van een geldlening die geen rente draagt, of een rente die lager is dan het percentage van art. 21, lid 13, SW 1956, welke lening rechtens dan wel in feite direct opeisbaar is of dat op enig moment wordt. Een fictieve schenking derhalve.

De berekening van de waarde van het vruchtgebruik geschiedt op basis van een rekenrente van 6%. De waarde van het vruchtgebruik wordt op de laatste dag van een kalenderjaar geacht tot het totale bedrag te zijn geschonken. Overlijdt de schuldenaar voor genoemde datum dan geldt als datum de dag van overlijden.

Betreft het een niet direct opeisbare geldlening met een lagere rente dan de rente zoals bedoeld in art. 21, lid 13, SW 1956 dan moet men erop bedacht zijn dat ook een fictieve schenking wordt aangenomen vanaf het moment dat de lening opeisbaar wordt en niet daadwerkelijk wordt opgeëist. De regeling is alleen toepasselijk op leningen die niet direct of indirect zijn aangegaan tussen natuurlijke personen.

Verblijvingsbeding

Door mede-eigenaren wordt vaak een overeenkomst gesloten, inhoudende dat bij het overlijden (of een andere gebeurtenis) van een van hen de gemeenschappelijke goederen, al dan niet tegen een vergoeding, verblijven aan de mede-eigenaar of –eigenaren. Is degene aan wie de goederen verblijven geen vergoeding –of een vergoeding lager dan de waarde in het economische verkeer- verschuldigd, dan is er sprake van een gift. Dat is slechts anders wanneer er sprake is van een kascontract.

Wat is een derdenbeding?

Wat onder een derdenbeding kan worden verstaan, is geregeld in art. 6:253 t/m 256 BW. Het is een overeenkomst die aan een derde het recht geeft van anderen een prestatie te vorderen. De bij de overeenkomst betrokken partijen worden aangeduid met de termen ‘stipulator’ (degene die het recht ten behoeve van de derde bedingt) en ‘promissor’ (degene op wie de derde een zelfstandig vorderingsrecht heeft).

De bevoordeling krachtens een derdenbeding kan een gift zijn, indien de handeling ertoe strekt een ander ten koste van het eigen vermogen te verreiken (art. 7:186, lid 2, BW). Indien heffing op grond van art. 13 SW 1956 plaatsvindt, blijft de heffing van schenkbelasting achterwege (art. 1, lid 7, SW 1956).

Wijziging huwelijksgoederenregime

Overgang van ‘koude’ uitsluiting naar algehele gemeenschap van goederen

Partijen die onder uitsluiting van iedere gemeenschap zijn gehuwd, kunnen ter beperking van de te zijner tijd verschuldigde erfbelasting tijdens het leven overgaan naar algehele gemeenschap van goederen. Besparing van erfbelasting wordt bereikt indien de meest vermogende echtgenoot als eerste overlijdt. Zijn nalatenschap is door de wijziging van de huwelijkse voorwaarden verminderd.

De HR besliste dat op het tijdstip van de wijziging van de huwelijkse voorwaarden geen schenkbelasting verschuldigd is, omdat voor de verkrijgende echtgenoot op het moment van de wijziging geen realiseerbaar voordeel ontstaat en er zich nog geen definitieve vermogensverschuiving heeft voorgedaan. Het eventuele voor- of nadeel kan pas na overlijden blijken.

Overgang van algehele gemeenschap van goederen naar ‘koude’ uitsluiting

Verkrijgt een van de echtgenoten bij de scheiding en deling meer dan 50% van het gemeenschappelijk vermogen, dan zal hij over dat meerdere schenkbelasting verschuldigd zijn. in die situatie verkrijgt die echtgenoot meer dan hetgeen waarop hij voordien recht had. De staatssecretaris heeft bij besluit goedgekeurd dat met toepassing van art. 63 AWR een tegemoetkoming in de schenkbelasting wordt verleend indien in algehele gemeenschap van goederen gehuwde echtgenoten overgaan naar koude uitsluiting en niet ieder van hen voor de helft in het aanwezige gemeenschappelijke vermogen wordt gerechtigd indien een van de twee volgende situaties zich voordoet:

1. Partijen maken aannemelijk dat de wijziging verband houdt met herstel van aanspraken van kinderen uit eerde huwelijken op het vermogen van hun ouder en die aanspraken zouden als gevolg van een huwelijk in algemene gemeenschap van goederen onbedoeld verloren gaan.

2. Het berust op een misverstand dat voorafgaand aan het huwelijk geen huwelijkse voorwaarden zijn gemaakt. Een misverstand wordt verondersteld indien binnen drie jaar na het sluiten van het huwelijk alsnog huwelijkse voorwaarden worden gemaakt en op dat moment geen sprake is van duurzaam gescheiden leven of echtscheiding.

Aan de tegemoetkoming zijn de volgende voorwaarden verbonden:

Het opmaken van de huwelijkse voorwaarden en de scheiding en verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap moet plaatsvinden binnen zes maanden na dagtekening van de goedkeurende beschikking van de Belastingdienst.
Iedere gemeenschap wordt uitgesloten.
Na de scheiding en de deling zijn partijen ieder gerechtigd tot hetzelfde vermogen als waartoe zij gerechtigd zouden zijn geweest, indien zij al bij het aangaan van het huwelijk iedere gemeenschap zouden hebben uitgesloten.

Wanneer kan er aanspraak worden gedaan op een vergoeding meerwaarde/ verrekenbedingen in samenlevingscontracten?

In een samenlevingscontract wordt vaak een clausule opgenomen waarbij degene die geen eigenaar is van de woning een aanspraak krijgt in de waardeontwikkeling van de woning, die eigendom is van zijn partner. Het kan betreffen een algehele verrekening, dus zowel waardestijging als waardedaling, of uitsluitend een verrekening van de waardestijging. De vraag is of het opnemen van een dergelijke vergoedingsverplichting een schenking inhoudt. Het is verdedigbaar dat partijen niet de bedoeling hebben elkaar te bevoordelen indien zij in het samenlevingscontract een dergelijke clausule opnemen, maar zij de overeenkomst sluiten ter nakoming van een natuurlijke verbintenis (art. 6:3 BW). Neemt men aan dat partijen op het tijdstip van het sluiten van de overeenkomst wel de bedoeling hadden elkaar te bevoordelen, dan is naar mening van de schrijvers op dat moment heffing van schenkbelasting niet mogelijk omdat de waardeverschuiving ten tijde van het sluiten van de overeenkomst nog niet is voltooid. De verarming en de verrijking hebben nog niet plaatsgevonden.

Net als in huwelijkse voorwaarden nemen partijen in een samenlevingscontract vaak een verrekenbeding op. De verrekening ziet op een verrekening van inkomen en/of vermogen en kan periodiek plaatsvinden, maar ook finaal bij het einde van de samenleving.

Komen partijen een finaal verrekenbeding overeen, inhoudende dat zij bij verbreking van de samenleving tijdens het leven met elkaar zullen afrekenen alsof er sprake was van gemeenschappelijk eigendom, dan is het de vraag of er ten tijde van het overeenkomen van dat beding sprake is van een schenking onder opschortende voorwaarde. Ook nu moet wederom de vraag worden beantwoord of partijen de bedoeling hadden elkaar te bevoordelen. Is dat het geval, dan is op het tijdstip van de verbreking van de samenleving schenkbelasting verschuldigd, omdat de waardeverschuiving is voltooid. Hebben partijen niet de bedoeling elkaar te bevoordelen maar vindt de afrekening op het tijdstip van de verbreking van de samenleving tijdens leven plaats ter voldoening aan een natuurlijke verbintenis (art. 6:3 BW) dan is er naar civiel recht geen sprake van een schenking. Voor de toepassing van Successiewet echter wel, op grond van art. 1, lid 7, SW 1956. Echter, op grond van art. 33m onder 12, eerste volzin, SW 1956 is een zodanige verkrijging vrijgesteld voor de heffing van de schenkbelasting, indien de verkrijgen aannemelijk maakt dat daadwerkelijk krachtens een natuurlijke verbintenis werd verkregen.

Betreft het een finaal verrekenbeding bij het verbreken van de samenleving door het overlijden van één van de samenwonende partners, dan geldt naar mening van de schrijvers hetgeen hiervoor is geschreven voor de situatie dat de samenleving tijdens het leven is verbroken, indien het geen verplicht wederkerig verrekenbeding betreft.

Wat is een natuurlijke verbintenis?

Een natuurlijke verbintenis (art. 6:3 BW) is een verbintenis waarvan de nakoming niet kan worden afgedwongen, maar waaraan in beginsel dezelfde rechtsgevolgen zijn verbonden als aan een gewone verbintenis. De voldoening aan een natuurlijke verbintenis is naar het civiele recht geen schenking, naar de Successiewet volgens art. 1, lid 7, SW 1956 wel. Blijkens art. 33, onder 12, eerste volzin, SW 1956 is een zodanige verkrijging echter vrijgesteld van schenkbelasting. Op deze wijze wordt bereikt dat de bewijslast bij de verkrijger berust.

Indien ten aanzien van een ander een dringende verplichting van moraal en fatsoen bestaat en naleving daarvan naar maatschappelijke opvattingen als voldoening van een aan die ander toekomende prestatie moet worden aangemerkt, alhoewel niet rechtens afdwingbaar, is sprake van een natuurlijke verbintenis.

Ingevolge art. 6:5, lid 1, BW kan een natuurlijke verbintenis worden omgezet in een rechtens afdwingbare verplichting. De omzetting vindt plaats doordat de schuldenaar een aanbod tot een zodanige overeenkomst om niet aan de schuldeiser doet en de schuldeiser dat aanbod, wanneer hij daarvan kennis heeft genomen, niet onverwijld afwijst. Art. 6:5, lid 3, BW bepaalt uitdrukkelijk dat een zodanige omzetting geen schenking is. Voor de toepassing van de Successiewet 1956 moet een zodanige omzetting echter wel als schenking worden aangemerkt, maar kan ingevolge art. 33, onder 12, SW 1956 ook vrijgesteld zijn van heffing.

Hoe werkt waardering? - Chapter 4

In art. 21 SW 1956 is geregeld hoe voor de toepassing van de Successiewet 1956 de verkrijgingen krachtens erfrecht of schenking dan wel verkrijgingen die ingevolge de fictiebepalingen geacht worden krachtens erfrecht of schenking dan wel verkrijgingen die ingevolge de fictiebepalingen geacht worden krachtens erfrecht of schenking te zijn verkregen, moeten worden gewaardeerd. Sinds 1 januari moeten deze verkrijgingen in aanmerking worden genomen naar de waarde in het economisch verkeer (art. 21, lid 1, SW 1956).

Onder waarde in het economisch verkeer moet volgens de HR worden verstaan de prijs die bij aanbieding ten verkoop op de voor het goed meest geschikte wijze na de beste voorbereiding op het tijdstip van de verkoop door de best biedende gegadigde daarvoor zou worden besteed. Voor de erfbelasting geldt dit criterium eveneens.

Art. 21 SW 1956 geeft niet alleen aan welk waardebegrip moet worden gehanteerd maar ook naar welk tijdstip de waarde van de verkrijging moet worden bepaald. Beslissend is het tijdstip van de verkrijging. Verkrijgt men iets doordat een opschortende voorwaarde in vervulling gaat, dan moet in aanmerking genomen worden de waarde in het economische verkeer op dat tijdstip. Bij een verkrijging onder ontbindende voorwaarde moet in aanmerking genomen worden de waarde op het tijdstip van de verkrijging (overlijden of schenking). Bij de vervulling van de voorwaarde kan herrekening van de geheven belasting plaatsvinden als achteraf blijkt dat te veel belasting is geheven (art. 53, lid 1, SW 1956).

Wat is een tweetrapsmaking?

Een tweetrapsmaking is de uiterste wilsbeschikking, waarbij de testateur –in dit soort gevallen aangeduid als ‘insteller’- achtereenvolgens verschillende personen tot zijn of haar nalatenschap roept. De als eerste geroepene –aangeduid als ‘bezwaarde’- is erfgenaam of legataris onder ontbindende voorwaarde en de als tweede geroepene –aangeduid als verwachter- is erfgenaam of legataris onder opschortende voorwaarde. Zowel de bezwaarde als de verwachter verkrijgt derhalve krachtens erfrecht van de insteller. Als sprake is van een ‘tweetrapserfstelling’, zijn op de rechtsverhouding bezwaarde/verwachter wat het civiele recht betreft de wettelijke bepalingen van vruchtgebruik van overeenkomstige toepassing. De bezwaarde erfgenaam kan dan de geërfde goederen vervreemden en daarop interen (hij of zij is immers eigenaar), maar mag het niet, tenzij hem of haar de bevoegdheid daartoe bij testament uitdrukkelijk is toegekend (art. 4:138, lid 2, BW). De insteller kan in zijn testament aan de bezwaarde eveneens de bevoegdheid verlenen om bij testament over de bezwaarde goederen te beschikken.

Goederen die onder de ontbindende voorwaarde worden verkregen, waarbij zich een opschortende voorwaarde ten gunste van een verwachter aansluit, worden in aanmerking genomen alsof zij onvoorwaardelijk zijn verkregen (art. 21, lid 2, SW 1956). Dat betekent dat de bezwaarde wordt belast voor zijn of haar verkrijging zonder rekening te houden met de voorwaarde. Voor de verkrijger onder opschortende voorwaarde (de verwachter) is voor de bepaling van de aard en de waarde van zijn verkrijging beslissend het tijdstip waarop zijn genot aanvangt (art. 21, lid 4, SW 1956). Ter berekening van de door de verwachter te betalen belasting moet rekening gehouden worden met de eventuele verkrijging die de verwachter reeds van de insteller ontving (hierna: de oorspronkelijke verkrijging). Volgens de HR kan uit de onderlinge samenhang van art. 1, lid 1, aanhef en onder 1, art. 5, lid 1, en art. 24, lid 1, SW 1956 worden afgeleid dat de belastbare verkrijging wordt gevormd door de oorspronkelijke verkrijging vermeerderd met de nadere verkrijging door het vrijvallen van het bezwaarde vermogen. Met andere woorden: voor de berekening van de te betalen belasting moet rekening worden gehouden met de gezamenlijke omvang van die beide verkrijgingen. Vervolgens dient de belasting ten aanzien van de nadere verkrijging pro rata te worden berekend volgens de zogenoemde evenredigheidsmethode. Daarbij wordt de belasting die betrekking heeft op de latere verkrijging berekend door de oorspronkelijke en de nadere verkrijging te salderen en de belasting naar de tarieven en vrijstellingen in het jaar van de nadere verkrijging toe te passen. Het deel dat pro rata kan worden toegerekend aan de nadere verkrijging, wordt vervolgens geheven.

Dertigdagenclausule

Om te voorkomen dat binnen een korte tijd tweemaal erfbelasting over hetzelfde vermogen zal worden geheven, wanneer de verkrijger kort na het overlijden van de erflater overlijdt, neemt men in testamenten vaak de zogenoemde dertigdagenclausule op. De clausule houdt in dat de erfgenaam verkrijgt onder ontbindende voorwaarde dat hij binnen dertig dagen ( of soms ook na een langere periode) na het overlijden van de erflater overlijdt.

Ter voorkoming van dubbele heffing moet de clausule zo worden geformuleerd dat het geen tweetrapsmaking is. de verkrijger ingevolge de dertigdagenclausule mag dus niet verkrijgen onder opschortende voorwaarde dat hij nog leeft. Er zijn twee formuleringen mogelijk voor de dertigdagenclausule:

De opvolgende verkrijger verkrijgt onder ontbindende voorwaarde van het overlijden van de erfgenaam binnen de in het testament genoemde termijn.
De opvolgende verkrijger verkrijgt onder opschortende voorwaarde dat hij nog leeft op het tijdstip van het overlijden van de erfgenaam.

In art. 53, lid 4, SW 1956 is een zogenoemde fiscale dertigdagenclausule opgenomen. De erfbelasting die van een verkrijger is geheven, wordt verminderd tot nihil indien over het verkregene, bij het overlijden van de verkrijger binnen dertig dagen na de verkrijging, nogmaals erfbelasting wordt geheven.

Wat zijn onroerende zaken?

Bij de waardering van onroerende zaken is het uitgangspunt de waarde in het economische verkeer (= de leegwaarde). Voor woningen geldt een bijzondere waarderingsregel. Met de op de onroerende zaken gevestigde beperkte en gebruiks- en genotsrechten, huur- en pandrechten en kwalitatieve verplichtingen zoals bedoeld in art. 6:252 BW mag rekening gehouden worden. Dergelijke rechten hebben een waardedrukkend effect. Rust op een onroerende zaak een recht van vruchtgebruik, dan moet de waardering van het recht van vruchtgebruik geschieden met inachtneming van de in de Successiewet 1956 opgenomen waarderingsvoorschriften (art. 21, lid 10 en 13, SW 1956 jo. art, 5 jo. art. 10 Uitv.besl SW 1956). De waarde van het bloot eigendom is gelijk aan de waarde in het economisch verkeer van de onroerende zaak verminderd met de waarde van het recht van vruchtgebruik.

Wat zijn woningen (art. 21, lid 5 t/m 9, SW 1956)?

De waarde van onroerende zaken die als woning in gebruik zijn, is gelijk aan de WOZ-waarde die is vastgesteld voor het jaar waarin de verkrijging plaatsvindt. Omdat in art. 18, lid 2, Wet WOZ is bepaald dat de waardepeildatum één jaar ligt voor het begin van het kalenderjaar waarvoor de waarde wordt vastgesteld, betekent dit dat relevant is de waarde zoals die is vastgesteld op 1 januari van het jaar voorafgaande aan de verkrijging krachtens erfrecht of schenking. Voor verkrijgingen na 1 januari 2012 mag de verkrijger ervoor kiezen de woning in aanmerking te nemen voor de WOZ-waarde die geldt voor het kalenderjaar na het kalenderjaar van de verkrijging. Ingevolge een uitspraak van de Rechtbank Haarlem geldt deze keuzemogelijkheid ook voor de jaren 2010 en 2011.

In de situatie dat er voor de woning geen WOZ-waarde is vastgesteld, wordt de waarde van de woning bepaald met overeenkomstige toepassing van het bepaalde bij of krachtens art. 16 t/m 18 en 20, lid 2, Wet WOZZ en art. 21, lid 5, SW 1956, tweede volzin (art. 21, lid 6, SW 1956).

De WOZ-waarde voor woningen die geheel of gedeeltelijk zijn verhuurd wordt bepaald door de vastgestelde WOZ-waarde te vermenigvuldigen met de zogenoemde leegwaarderatio. Die ratio is gerelateerd aan de jaarlijkse huur/pacht uitgedrukt als percentage van de WOZ-waarde, en varieert tussen de 50% en 78% (art. 21, lid 8, jo. art. 10a Uitv.besl. SW 1956). De leegwaarderatio wordt gevonden door de jaarlijkse huur/pacht te delen door de WOZ-waarde van de betreffende woning en in de tabel van art. 10a Uitv.besl. SW 1956 het daarbij behorende percentage te nemen.

Bij een onzakelijke huur of pacht wordt de huur of pacht gesteld op 3,5% van de WOZ-waarde (art. 10a, lid 3, Uitv.besl. SW 1956).

Wat zijn periodieke uitkeringen?

Onder het begrip ‘periodieke uitkering’ moet voor de toepassing van de Successiewet 1956, behalve een uitkering in geld, ook worden verstaan elke andere, voortdurende, of op vaste tijdstippen terugkerende, prestatie (art. 18, lid 2, SW 1956). De waardering van een periodieke uitkering is geregeld in art. 21, lid 10 en 13, SW 1956. De krachtens de in lid 13 opgenomen delegatiebevoegdheid gegeven regels zijn te vinden in art. 5 t/m 9 Uitv.besl. SW 1956. Het maakt voor de waardering van de periodieke uitkering geen verschil of verkregen wordt ingevolge een legaat dan wel ingevolge een derdenbeding of van een verzekeringsmaatschappij. Het jaarbedrag van de uitkering behoeft niet voor de gehele looptijd van de periodieke uitkering vast te staan.

Onderscheid moet worden gemaakt tussen periodieke uitkeringen die afhankelijk zijn van het leven van één of meerdere personen, en periodieke uitkeringen voor een bepaalde tijd (al dan niet afhankelijk van het leven van een of meerdere personen).

Periodieke uitkeringen voor onbepaalde tijd

De waardering van periodieke uitkeringen voor onbepaalde tijd (en dus afhankelijk van het leven van een persoon) geschiedt door het bedrag van de uitkering te vermenigvuldigen met de bij de leeftijd van de uitkeringsgerechtigde behorende factor zoals opgenomen in art. 5 Uitv.besl. SW 1956. Is bepaald dat de uitkering zal eindigen bij het overlijden van de langstlevende van twee of meer personen, dan zal ingevolge art. 7, lid 1, Uitv.besl. SW 1956 moeten worden gewaardeerd alsof de uitkering afhankelijk is van het leven van iemand die vijf jaar jonger is dan de jongste van de gerechtigden. Eindigt de uitkering bij het overlijden van de eerststervende van twee of meer personen, dan moet worden gewaardeerd alsof de uitkering afhankelijk is van het leven van iemand die vijf jaar ouder is dan de oudste van de gerechtigde personen (art. 7, lid 2, Uitv.besl. SW 1956).

Betreft het een uitkering in geld voor onbepaalde tijd, die niet afhankelijk is van het leven, dan is de waarde gelijk aan zeventien maal het jaarlijks te ontvangen bedrag (art. 6, lid 3, Uitv.besl. SW 1956). Een dergelijke uitkering komt zelden voor.

Periodieke uitkeringen voor bepaalde tijd

Bij de verkrijging van een periodieke uitkering voor een bepaalde tijd onderscheidt de wet een uitkering die afhankelijk is van het leven en een uitkering die niet afhankelijk is van het leven.

a. Een van het leven afhankelijke periodieke uitkering

De waardering van een zodanige uitkering geschiedt aan de hand van art. 6, lid 1, eerste drie kolommen, Uitv.besl. SW 1956. De keuze van de kolom is afhankelijk van de leeftijd van de verkrijger. De aldus berekende waarde mag niet hoger zijn dan de waarde die ingevolge art. 5 Uitv.besl. SW 1956 in aanmerking genomen zou moeten worden (art. 6, lid 2, Uitv.besl. SW 1956).

b. Een niet van het leven afhankelijke periodieke uitkering

De waardering van deze verkrijging geschiedt aan de hand van art. 6, lid 1, vierde kolom, Uitv.besl. SW 1956. De aldus berekende waarde mag niet meer bedragen dan 17 maal het jaarlijks uit te keren bedrag (art. 6, lid 2, Uitv.besl. SW 1956).

Periodieke uitkeringen tot een jaarlijks onzeker bedrag/periodieke uitkeringen in natura

De hoogte van de periodieke uitkering behoeft niet van tevoren te worden bepaald. Zij kan ook bestaan uit een jaarlijks onzeker geldbedrag. De waarde van de jaarlijkse uitkering zal dan ingevolge art. 8, lid 1, Uitv.besl. SW 1956 gelijk moeten worden gesteld op een geschat jaarlijks bedrag.

Geniet men een uitkering die recht geeft op andere goederen dan geld, dan wordt deze uitkering gelijkgesteld met een periodieke uitkering in geld tot een jaarlijks bedrag, gelijk aan de krachtens art. 21 SW 1956 geschatte waarde van die goederen (art. 8, lid 2, Uitv.besl. SW 1956).

Wanneer is er sprake van vruchtgebruik?

Voor de toepassing van de Successiewet 1956 moet onder ‘vruchtgebruik’ niet alleen worden verstaan het beperkte recht zoals bedoeld in art. 3:201-226 BW, maar ook de genotsrechten: vruchtgenot, gebruik en bewoning, vruchten en inkomsten, jaarlijkse opbrengt en soortgelijke uitkeringen die daartoe aangewezen goederen bezwaren (art. 18 SW 1956).

De waarde van het recht van vruchtgebruik hangt af van twee factoren:

Het jaarlijkse nettorendement; en
De vermoedelijke levensduur van de vruchtgebruiker.

Een en ander betekent dat de contante waarde zal moeten worden berekend van de in de toekomst te verwachten baten.

Ter vereenvoudiging van de berekening van de waarde zijn in de Successiewet 1956 twee ficties ingevoerd:

De jaarlijkse opbrengst wordt gefixeerd op een vast percentage (thans 6%) van de waarde van het goed (art. 10 Uitv.besl. SW 1956);
De kapitalisatie van de jaarlijkse opbrengst vindt plaats aan de hand van dezelfde tabellen die gelden voor de waardering van periodieke uitkeringen, derhalve de tabellen zoals opgenomen in art. 5 t/m 9 Uitv.besl SW 1956.

Elkaars opvolgend en gezamenlijk vruchtgebruik

Art. 3:302, lid 2, BW bepaalt dat ‘vruchtgebruik niet kan worden gevestigd voor langer dan het leven van de vruchtgebruiker. Vruchtgebruik ten behoeve van twee of meer personen wast bij het einde van het recht van een hunner bij dat van de anderen aan, bij ieder in evenredigheid van zijn aandeel, en eindigt eerst door het tenietgaan van het recht van de laatst overgeblevene, tenzij anders is bepaald’.

Hieruit volgt dat een vruchtgebruik ten behoeve van meerdere personen kan worden gevestigd. Dit kan een gezamenlijk uit te oefenen vruchtgebruik betreffen, waarbij de vruchtgebruikers hun recht moeten delen, maar het kan ook een opvolgend vruchtgebruik betreffen, waarbij de vruchtgebruikers na elkaar gerechtigd zijn tot het volledige vruchtgebruik. Is bij de instelling van het vruchtgebruik niet anders bepaald, dan zal een gezamenlijk vruchtgebruik per definitie ook een opvolgend vruchtgebruik inhouden.

Op grond van art. 21, lid 10, SW 1956 wordt een verkrijging onder de last van een vruchtgebruik –derhalve de waarde van de hoofdgerechtigdheid- belast voor het verschil van de waarde van de volle eigendom van de met het vruchtgebruik bezwaarde goederen en de waarde van het vruchtgebruik.

In het geval er sprake is van elkaar opvolgende vruchtgebruiken bepaalt art. 21, lid 10, tweede volzin, SW 1956 dat bij de waardebepaling van de daarmee bezwaarde goederen terstond rekening moet worden gehouden.

Art. 21, lid 10,tweede volzin, SW 1956 heeft slechts betrekking op de waarde van de hoofdgerechtigdheid. De waardering van de verkrijging door de beide vruchtgebruikers geschiedt conform de algemene waarderingsregels. Deze systematiek heeft tot gevolg dat de eerste vruchtgebruiker direct belasting verschuldigd zal zijn over de waarde van het door hem verkregen vruchtgebruik. De opvolgende vruchtgebruiker zal niet eerder in de heffing worden betrokken dan nadat de opschortende voorwaarde (het overlijden van de eerste vruchtgebruiker) in vervulling is gegaan en hij het vruchtgebruik verkrijgt.

Vruchtgebruik bezwaard met lijfrente

Heeft een erflater aan een persoon het vruchtgebruik van zijn nalatenschap gelegateerd en aan een ander een legaat van een lijfrente-uitkering vermaakt, dan komen de lijfrente-uitkeringen ingevolge art. 3:9, lid 3 BW, gedurende het bestaan van het vruchtgebruik ten laste van de vruchtgebruiker.

Wat is het ondernemingsvermogen?

Op grond van de hoofdregel van art. 21, lid 1, SW 1956 wordt ondernemingsvermogen (en vermogensbestanddelen die behoren tot een aanmerkelijk belang als bedoeld in afdeling 4.3 van de Wet inkomstenbelasting 2001) gewaardeerd naar de waarde in het economisch verkeer. Art. 21, lid 12, SW 1956 bepaalt dat de waarde van een onderneming in aanmerking wordt genomen alsof de onderneming wordt voortgezet. De waardering geschiedt derhalve naar goingconcernwaarde. Verder is van belang dat volgens art. 21, lid 11, SW 1956 zaken die tot een eenheid behoren (bijv. een inboedel) als zodanig moeten worden gewaardeerd. Dat betekent dat de bedrijfsmiddelen die tot een ondernemingsvermogen behoren, worden gewaardeerd in hun onderlinge verband en in samenhang met de andere bestanddelen van de te waarderen onderneming. Zo wordt bereikt dat bij de waardering rekening gehouden wordt met de rentabiliteit van de onderneming. Is er sprake van onder rentabiliteit, dan kan de liquidatiewaarde van de onderneming hoger zijn dan de goingconcernwaarde. In art. 21, lid 12, SW 1956 is als bodemgrens voor de waardering van de onderneming de liquidatiewaarde opgenomen.

Bij de vaststelling van de goingconcernwaarde wordt de intrinsieke waarde gecorrigeerd door de rentabiliteitswaarde. Bij onder rentabiliteit zal de liquiditeitswaarde daarom hoger zijn. De staatssecretaris heeft goedgekeurd dat ter vaststelling van de goingconcernwaarde ook mag worden uitgegaan van de zogenoemde discounted cashflowmethode.

Wat zijn latente belastingen?

Wanneer een IB-ondernemer of een aanmerkelijkbelanghouder overlijdt heeft dit gevolgen voor de inkomstenbelasting.

Overlijdt een IB-ondernemer, dan is inkomstenbelasting verschuldigd over de in het ondernemingsvermogen begrepen stille en fiscale reserves. De verschuldigde inkomstenbelasting kan als schuld ingevolge art. 20, lid 3, SW 1956 voor de heffing van de erfbelasting in aftrek worden gebracht. Het is immers een in rechte vorderbare schuld die bestaat op het tijdstip van overlijden.

Degene die de onderneming krachtens erfrecht heeft verkregen en de onderneming voortzet of mede voortzet, kan bij aangifte voor de inkomstenbelasting van de erflater opteren voor de doorschuifregeling van art. 3.63 Wet IB 2001. Afrekening over de stille en fiscale reserves vindt dan niet plaats. De belastingclaim wordt doorgeschoven. Doorschuiving van de heffing over de oudedagsreserve kan uitsluitend indien de oudedagsreserve overgaat op de IB-partner en slechts voor zover de oudedagsreserve niet uitgaat boven het ondernemingsvermogen in de zin van art. 3.71 Wet IB 2001, waarmee de partner de onderneming voortzet of mede voortzet.

In art. 20, lid 5 en 6, SW 1956 is een forfaitaire regeling opgenomen ter zake van de aftrek van deze latente belastingschulden. In aftrek mag worden gebracht 20% van de goodwill en 20% van de stille en fiscale reserves met uitzondering van de oudedagsreserve, waarvoor een percentage van 30% geldt.

Overlijdt een aanmerkelijkbelangaandeelhouder, dan zijn de gevolgen op hoofdlijnen vergelijkbaar aan die welke hiervoor besproken zijn voor de IB-ondernemer. Art. 4.16 Wet IB 2001 bepaalt allereerst dat onder vervreemding van aandelen mede wordt verstaan de overgang onder algemene titel alsmede de overgang krachtens erfrecht onder bijzondere titel. Als gevolg hiervan zal het voordeel dat wordt geconstateerd bij deze gefingeerde vervreemding in de heffing worden betrokken. Het vervreemdingsvoordeel wordt daarbij ingevolge art. 4.19 Wet IB 2001 gesteld op de overdrachtsprijs verminderd met de verkrijgingsprijs.

Degenen die de aandelen krachtens erfrecht verkrijgen kunnen, wanneer zij aan alle voorwaarden voldoen, gezamenlijk verzoeken de overgang krachtens erfrecht niet als vervreemding aan te merken voor het deel van de overdrachtsprijs dat toerekenbaar is aan het ondernemingsvermogen van de vennootschap waarop de aandelen betrekking hebben. De nadere voorwaarden zijn uitgewerkt in art. 4.17a Wet IB 2001.

Zo kunnen de erfgenamen opteren voor doorschuiving, afrekening vindt dan niet plaats. In art. 20, lid 5 en 6 SW, 1956 is een forfaitaire regeling opgenomen ter zake van de aftrek van deze latente belastingschulden. In aftrek mag worden gebracht 6,25% van de waarde van de aandelen, voor zover deze de verkrijgingsprijs daarvan in de zin van de Wet Ib 2001 overtreft.

Wat voor soorten aandelen zijn er?

Onderscheid moet worden gemaakt tussen courante en incourante aandelen.

Effecten die zijn opgenomen in een prijscourant aangewezen krachtens art. 5.21 Wet IB 2001 gewaardeerd naar de slotnotering in de prijscourant die betrekking heeft op de laatste beursdag voorafgaand aan de dag van de verkrijging.

In de praktijk worden diverse waarderingsmethoden gehanteerd:

a. De intrinsieke waarde

Het gaat hierbij om de waarde die is gebaseerd op het werkelijk in de vennootschap aanwezige vermogen: alle activa en passiva moeten worden gewaardeerd naar de waarde in het economisch verkeer. Ook de stille en fiscale reserves worden op die wijze in de waardering betrokken. De over deze reserves latent verschuldigde vennootschapsbelasting mag bij de vaststelling van de waarde als schuld in aanmerking worden genomen. Bij de waardering van niet-courante aandelen is de voor overdracht vatbare goodwill verdisconteerd in de waardering in het economisch verkeer (art. 21, lid 1, jo. lid 12, SW 1956).

b. De rentabiliteitswaarde

De rentabiliteitswaarde wordt vastgesteld aan de hand van de winstcapaciteit van de door de vennootschap gedreven onderneming. De rentabiliteit is de winstverwachting, uitgedrukt in een percentage van het geïnvesteerd vermogen. Uitgangspunt bij de berekening is de gemiddelde commerciële jaarwinst na aftrek van vennootschapsbelasting gedurende de afgelopen periode (meestal drie jaar). De gevolgen rentabiliteit wordt vervolgens vergeleken met een normaal te achten rentabiliteit, afhankelijk van factoren op het tijdstip van de waardering van de aandelen.

c. De rendementswaarde

Bij de rendementswaarde gaat men uit van de waarde die een belegger op grond van de te verwachte opbrengsten aan dat aandeel hecht. Men vergelijkt de te verwachten opbrengsten met een normaal te achten rendement op aandelen, hetgeen veelal wordt gesteld op het gemiddelde rendement van ter beurze genoteerde aandelen verhoogd met een risicopremie, omdat de belegger in incourante aandelen meer risico’s loopt dan de belegger in beursfondsen.

d. De liquidatiewaarde

De liquidatiewaarde mag uitsluitend in aanmerking genomen worden wanneer liquidatie van de onderneming van de vennootschap te verwachten is of om andere redenen van financiële aard. Het gaat om de waarde van hetgeen op de aandelen zou worden uitgekeerd bij liquidatie van de vennootschap. Bij de bepaling van die waarde zal rekening moeten worden gehouden met alle verplichtingen die de vennootschap nog moet nakomen zoals garantieverplichtingen, afrekening van belastingen en kosten van afvloeiing van personeel.

Welke van de vier bovenstaande waarden moet worden gehanteerd, is afhankelijk van het belang dat in de vennootschap wordt verkregen.

Verkrijgt men alle aandelen van een erflater/schenker die houder was van een meerderheidspakket, dan zal bij de waardering van het pakket de intrinsieke waarde als uitgangpunt moeten dienen, omdat de houder van een meerderheidspakket in economisch opzicht op één lijn kan worden gesteld met de eigenaar van een eenmanszaak.

Verkrijgt men alle aandelen van een erflater/schenker die houder was van een minderheidspakket, dan zal bij de waardering van dat pakket kunnen worden volstaan met de waardering naar de rendementswaarde.

Wat voor soorten vorderingen zijn er?

Ook voor vorderingen geldt de regel: waarderen naar de waarde in het economisch verkeer. Ter bepaling van die waarde zijn de volgende elementen van belang:

De nominale waarde van de vordering;
De opeisbaarheid;
Het rentepercentage;
De gegoedheid van de debiteur;
De zekerheid die wordt gesteld.

Wat is gedwongen schuldtoerekening?

Gedwongen schuldtoerekening voor het erfrecht is geregeld in art. 4:228 BW en kimt in het kader van de verdeling van de nalatenschap door de erfgenamen aan de orde, wanneer tot de nalatenschap een vordering op één (of enkele) van de erfgenamen behoort. Ook kan gedwongen schuldtoerekening in het kader van de verdeling plaatsvinden met betrekking tot hetgeen een erfgenaam van een mede-erfgenaam te vorderen heeft als gerechtigde tot een som ineens, als legitimaris of als legataris (art. 4:228, lid 2, BW).

De erfgenaam-debiteur zal moeten toestaan dan aan hem de desbetreffende vordering op hemzelf wordt toebedeeld voor de nominale waarde. Een dergelijke gedwongen schuldtoerekening is slechts mogelijk voor zover het nominale bedrag van de vordering de waarde van het erfdeel van de erfgenaam niet overschrijdt.

Voor de Successiewet 1956 is het leerstuk uitsluitend van belang in die gevallen waarin de vorderingen op de erfgenaam wegens insolvabiliteit niet (geheel) kan worden verhaald.

Hoe werkt de inbreng bij schenkingen?

Wanneer in het verleden aan een erfgenaam een schenking of een andere gift is gedaan onder de verplichting de waarde in te brengen (art. 4:229 e.v. BW) wordt de waarde van de gift gezien als een voorschot op het erfdeel van de begiftigde.

In art. 4.233 BW is geregeld op welke wijze de inbreng dient te geschieden, namelijk door op het aandeel van de erfgenaam de waarde van de door hem in te brengen gift in aftrek te brengen. De gift wordt gewaardeerd naar de waarde ten tijde van de prestatie te verhogen met een rente van 6% per jaar, gerekend vanaf de dag van het openvallen van de nalatenschap (art. 4:233, lid 1, BW).

Een erfgenaam behoeft nooit meer in te brengen dan hij uit de nalatenschap ontvangt (art. 4:233, lid 2, BW).

Hoe kun je schulden waarderen?

Bij de waardering van schulden is, anders dan bij de waardering van vorderingen, de solvabiliteit niet van belang. Voor het overige wordt de waarde vastgesteld op de wijze zoals die geldt voor de waardering van vorderingen. Bij de waardering mag rekening worden gehouden met de kans dat de schuld nooit zal worden voldaan of de betaling daarvan niet zal worden gevorderd. Is de kans dat de schuld zal worden voldaan nihil, dan heeft de schuld geen waarde. Datzelfde geldt voor de rente die wordt bijgeschreven bij de schuld. Is de kans groot dat de rente niet zal worden betaald, dan mag met die bijgeschreven rente geen rekening worden gehouden. De kans dat betaling achterwege zal blijven, moet beoordeeld worden met inachtneming van alle feiten en omstandigheden die op het tijdstip van het overlijden bestaan.

Hoe werken tarieven en vrijstellingen? - Chapter 5

Wat zijn tarieven (art. 24 SW 1956)?

De tarieven voor de schenk- en erfbelasting zijn gelijk. Ze zijn dubbel progressief. Dat houdt in dat zowel de omvang van de verkrijging als de mate van verwantschap bepalend is voor de hoogte van het tarief. Er zijn twee tariefgroepen.

Tariefgroep 1

Partner en afstammelingen in de rechte lijn, bij verkrijgingen tot €118.254: 10%. Verkrijgingen daarboven: 20%

Het tarief voor verkrijgingen door afstammelingen in de tweede of verdere graad wordt eerst op deze wijze berekend. Daarna wordt het tarief vermeerderd met 80% daarvan, hetgeen resulteert in een tarief van 18% en 36%.

Tariefgroep 2

Alle overige verkrijgers: bij verkrijgingen tot €118.254: 30%, bij verkrijgingen daarboven: 40%.

Degene die de nalatenschap verkrijgt van zijn aanstaande echtgenoot is erfbelasting verschuldigd naar tariefgroep 2. Blijkens besluit van 5 juli 2010 wordt op verzoek van de verkrijger kwijtschelding van de erfbelasting verleend voor zover die belasting meer bedraagt dan de belasting die verschuldigd geweest zou zijn met toepassing van het tarief voor partners (tariefgroep 1). De tegemoetkoming wordt alleen verleend indien de verkrijger overtuigend aantoont dat de voorbereidingen voor het huwelijk in een vergevorderd stadium verkeerden. Tussen het overlijden en het tijdstip van de voorgenomen huwelijksvoltrekking mogen niet meer dan zes maanden zijn verstreken.

Wat is de gelijkgestelde regeling (art. 19 SW 1956)?

Voor de toepassing van de wet (dus ook voor het tarief en de vrijstellingen) geldt het volgende:

Voor de bepaling van aanverwantschap wordt de kwalificatie als partner gelijk gesteld met het huwelijk;
Aanverwantschap wordt gelijkgesteld met bloedverwantschap, doch na beëindiging van het partnerschap dat de aanverwantschap deed ontstaan, alleen indien dat door de dood wordt beëindigd;
Pleegkinderen worden gelijkgesteld met kinderen die in familierechtelijke betrekking tot de pleegouder staan;
Kinderen over wie overeenkomstig art. 1:253t BW een ander dan de ouder gezamenlijk met de ouder het ouderlijk gezag uitoefent of heeft uitgeoefend, worden gelijkgesteld met kinderen die tot die ander in familierechtelijke betrekking staan;
Kinderen over wie overeenkomstig art. 1:282 of 1:292 BW de voogdij door twee personen gezamenlijk wordt uitgeoefend of is uitgeoefend, worden gelijkgesteld met kinderen die tot die personen in familierechtelijke betrekking bestaan.

Hoe werkt de verrekening van overdrachtsbelasting met schenkbelasting (art. 24, lid 2, SW 1956)?

Schenking van een onroerende zaak

In geval van schenking van onroerende zaken gaat het om de obligatoire overeenkomst tussen schenker en begiftigde, waarbij de schenker zich verbindt een onroerende zaak te leveren aan de begiftigde, met als beoogd gevolg dat de schenker verarmt en de begiftigde verrijkt.

Door het sluiten van een dergelijke overeenkomst ontstaat voor de begiftigde een recht op levering (vorderingsrecht) en voor de schenker de verplichting tot levering. De eigendom van de geschonken onroerende zaak gaat pa op de begiftigde over door de inschrijving in de openbare registers van het kadaster van de notariële akte van levering (art. 3:89 BW). De schenkbelasting wordt geheven ter zake van de schenking, niet van de levering.

Bij schenking van een onroerende zaak is er met ingang van 1 januari 2010, net als bij een gift door overdracht van een onroerende zaak samenloop van overdrachtsbelasting en schenkbelasting omdat de vrijstelling voor de heffing van overdrachtsbelasting met ingang van genoemde datum is vervallen.

Giften door overdracht van onroerende zaken

Onder gift wordt verstaan iedere handeling die ertoe strekt dat degene die de handeling verricht, een ander ten koste van eigen vermogen verrijkt, met dien verstande dat zolang degene tot wiens verrijking de handeling strekt, de prestatie niet heeft ontvangen, noch daarop aanspraak kan maken, de desbetreffende handelingen niet beschouwd worden als gift (art. 7:186, lid 2, BW).

De samenloop van overdrachtsbelasting en schenkbelasting in zowel de situatie waarin een onroerende zaak wordt geschonken dan wel waarin sprake is van een gift door de overdracht van een onroerende zaak, wordt gematigd door de regeling van art. 24, lid 2, SW 1956.

Ingevolge art. 24, lid 2, SW 1956 strekt de overdrachtsbelasting, voor zover deze niet heeft geleid tot toepassing van art. 13 WBR, die is betaald over het bedrag waarover schenkbelasting verschuldigd is, in mindering van de schenkbelasting. Men dient zich hierbij te bedenken dat de maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting voor zover het woningen betreft niet gelijk is aan de maatstaf van heffing voor de schenkbelasting. De heffing van overdrachtsbelasting geschiedt naar de waarde in het economisch verkeer (art. 9, lid 1, jo. art. 52, WBR). De heffing van schenkbelasting geschiedt naar de WOZ-waarde (art. 21, lid 5 t/m 9, SW 1956).

Hoe werken samentelling verkrijgingen (art. 25, 26, 26A, 27 en 28 SW 1956)?

Art. 25 SW 1956

Ingevolge het bepaalde in art. 25 SW 1956 moeten voor de berekening van de erfbelasting verkrijgingen door partners (art. 1a SW 1956) ter zaken van één sterfgeval worden aangemerkt als een verkrijging door één van hen en dus bij elkaar worden opgeteld. De verschuldigde belasting wordt vervolgens berekend naar de voordeligste graad van verwantschap.

Art. 26 SW 1956

Voor de berekening van de schenkbelasting worden partners (art. 1a SW 1956) als één persoon aangemerkt. Dit om te voorkomen dat schenkbelasting wordt bespaard door splitsing van de schenking. Bij verschillen in verwantschap wordt de verschuldigde belasting berekend naar de naaste verwantschap (art. 26, lid 1, SW 1956). De regeling geldt zowel voor de situatie dat een partner optreedt als schenker als voor de situatie dat een partner als begiftigde moet worden aangemerkt.

Art. 26, lid 1, SW 1956 ziet niet op de situatie dat aanstaande partners aan elkaar schenkingen doen (art. 26, lid 3, SW 1956). Doen aanstaande partners aan elkaar een schenking, dan is de verkrijging belast naar tariefgroep 2. Op verzoek van de verkrijger wordt kwijtschelding van de schenkbelasting verleend, voor zover de belasting , meer bedraagt dan de belasting die verschuldigd zou zijn geweest met toepassing van het tarief oor partners.

Art. 26a SW 1956

Voor de berekening van de schenkbelasting wordt een verkrijging van een afgezonderd particulier vermogen als bedoeld in art. 17 SW 1956 geacht te zijn verkregen van de persoon of de personen op wie art. 2.14a Wet IB 2001 voor het desbetreffende afgezonderde particuliere vermogen van toepassing is. voor de berekening van de verschuldigde schenkbelasting is dus de verwantschap tussen de verkrijger en degene aan wie het vermogen wordt toegerekend doorslaggevend.

Art. 27 SW 1956

Schenkingen die gedurende een kalenderjaar door dezelfde schenker aan dezelfde begiftigde werden gedaan worden voor de berekening van de schenkbelasting bij elkaar opgeteld. De aangifte schenkbelasting behoeft pas te worden gedaan binnen twee maanden na het verstrijken van het kalenderjaar waarin de schenking heeft plaatsgevonden (art. 46 SW 1956).

Art. 28 SW 1956

Schenkingen door ouders tezamen of afzonderlijk gedurende een kalenderjaar aan een kind gedaan, worden bij elkaar opgeteld. Het is niet van belang of de ouders met elkaar gehuwd zijn. het huwelijksgoederenregime is evenmin van belang.

Hoe werkt de verwerping van een erfrechtelijke verkrijging en afstand van rechten (art. 30 en 31 SW 1956)?

In art. 30, lid 1, SW 1956 is geregeld dat door verwerping (art. 4:191, lid 1, BW) of afstand van rechten de verschuldigde belasting geen vermindering kan ondergaan. Wanneer een legataris een legaat niet aanvaardt (art. 4:201 BW) geldt de regeling eveneens.

In geval van verwerping of afstand wordt minimaal de belasting geheven die verschuldigd zou zijn indien geen verwerping of afstand plaatsgevonden zou hebben. Voor de toepassing van dit artikel wordt berekend hoe hoog de erfbelasting zou zijn geweest met en zonder verwerping of afstand van recht. Het hoogste bedrag is verschuldigd.

Ongedaanmaking wettelijke verdeling

Art. 30, lid 1, SW 1956 is niet van toepassing indien de langstlevende op voet van art. 4:18 BW afziet van de wettelijke verdeling van de nalatenschap overeenkomstig het bepaalde in art. 4:13 BW. In die situatie wordt vanaf de dag van het overlijden van erflater geacht een onverdeeldheid te hebben bestaan (art. 4:18, lid 2, BW). De ongedaanmaking van de wettelijke verdeling kan overigens evenmin leiden tot de heffing van schenkbelasting (art. 1, lid 8, SW 1956).

Verwerping waarbij andere erfgenamen nog geen rechtshandeling hebben gepleegd

Ook in de situatie dat de verwerping plaatsvindt vóórdat een legitimaris uitdrukkelijk een beroep op zijn legitieme portie heeft gedaan of één of meer erfgenamen beneficiair aanvaard hebben geldt als art. 30 SW 1956. De verwerking kan voor de andere erfgenamen of legatarissen in het geheel of gedeeltelijk feitelijk geen gevolgen hebben. In dat geval keurt de staatssecretaris goed dat voor de toepassing van art. 30 SW 1956 buiten toepassing blijft dat deel dat de verwerper niet had kunnen realiseren.

Verwerping door erfgenamen van erflater in een nalatenschap

Art. 30, lid 2, SW 1956 ziet op de situatie dat de erfgenamen van een erflater de nalatenschap waartoe die erflater gerechtigd was, verwerpen. Als gevolg van dat handelen kan minder erfbelasting verschuldigd zijn. Art. 30, lid 1 SW 1956 biedt geen uitkomst, omdat erfgenamen niet de nalatenschap van de erflater verwerpen, maar deze in de plaats van de erflater verwerpen. Art. 30, lid 2, SW 1956 bepaalt dat in een dergelijke situatie het tarief wordt berekend alsof erfgenamen fictief het verworpene verkrijgen, naar de waarde en toestand ten tijde van het overlijden van de erflater. De waarde van die fictieve verkrijging wordt opgeteld bij hetgeen de verwerpende erfgenamen overigens uit de nalatenschap van de erfgenaam verkrijgen.

Afstand door de verwachter

Art. 30, lid 3, SW 1956 ziet op de situatie dat een verwachter vóór het overlijden van de bezwaarde uitdrukkelijk of stilzwijgend afstand van zijn recht doet, dit recht verwerpt na het overlijden van de bezwaarde of het recht niet aanvaardt. Een dergelijke handeling kan tot gevolg hebben dat het betreffende vermogen (uiteindelijk) tot de nalatenschap van de bezwaarde gaat behoren en verkregen wordt door zijn erfgenamen. De erfgenamen kunnen dezelfde personen zijn als de verwachters maar dit hoeft niet. Art. 30, lid 1, SW 1956 is ontworpen om zo te voorkomen dat er een belastingvoordeel behaald wordt door de verwachter. Bepaalt is dat ten laste van hen, die het bezwaarde goed uit de nalatenschap van de bezwaarde verkrijgen, niet minder belasting wordt geheven, dan zonder die afstand, verwerping of niet-aanvaarding verschuldigd zou zijn.

Afstand door de bezwaarde

Art. 31 SW 1956 ligt in het verlengde van art. 25 t/m 28 en 30 SW 1956 en ziet op de situatie waarin afstand van het voorwaardelijke vermogen wordt gedaan door de bezwaarde aan de in dit artikel noemende personen. Wordt afstand gedaan aan de echtgenoot of een of meer van de bloed- of aanverwanten tot en met de vierde graad van de verwachter of aan de echtgenoot van een van die verwanten, dan bedraagt de belasting niet minder dan de belasting verschuldigd wegens de overgang van dat goed van de bezwaarde op de verwachter krachtens de vervulling van de voorwaarde.

Wat voor vrijstellingen zijn er?

Alvorens het tarief te berekenen mag op de waarde van de verkrijgingen eerst een vrijstelling in mindering worden gebracht. De vrijstellingen zijn geregeld in art. 32 (voor de erfbelasting) en art. 33 (voor de schenkbelasting) SW 1956. Alle vrijstellingen zijn voetvrijstellingen.

Wat is de bedrijfsopvolgingsregeling Successiewet 1956 (Hoofdstuk IIIA)?

Voor de verkrijging van ondernemingsvermogen krachtens schenking of erfrecht is de verkrijger in principe gewoon schenk- en erfbelasting verschuldigd. Om te voorkomen dat de heffing van deze belasting het voortbestaan van een onderneming in gevaar zou kunnen brengen doordat liquide middelen aan de onderneming onttrokken zouden moeten worden om de schenk- en erfbelasting te kunnen betalen, kent de SW 1956 bedrijfsopvolgingsfasciliteiten (BOF). De kern van de bedrijgsopvolgingsregeling is dat de schenk- en erfbelasting vanwege het belang van de onbelemmerde voortzetting van economische bedrijvigheid, geen bedreiging mag vormen voor reële bedrijfsoverdrachten.

De regeling op hoofdlijnen

Indien sprake is van een bedrijfsopvolging, worden aan de verkrijger van het ondernemingsvermogen op verzoek bepaalde faciliteiten verleend. Van bedrijfsopvolging in de hier bedoelde zin is sprake als kwalificerend ondernemingsvermogen in de zin van art. 35c SW 1956 wordt verkregen van een schenker of erflater die als ondernemer een onderneming dreef en de verkrijger die de onderneming als ondernemer voortzet. De regeling omvat de volgende tegemoetkomingen.

1. indien de totale waarde van het ondernemingsvermogen van de objectieve onderneming waarop de verkrijging betrekking heeft niet meer bedraagt dan €1.028.132, wordt op verzoek van de verkrijger de volledige belasting die aan het ondernemingsvermogen kan worden toegerekend voorwaardelijk niet geheven. De voorwaardelijke vrijstelling bedraagt in dat geval 100% (art. 35b, lid 1, onderdeel a, SW 1956).

2. Indien de totale waarde van het ondernemingsvermogen van de objectieve onderneming waarop de verkrijging betrekking meer bedraagt dan €1.028.132, wordt op verzoek van de verkrijger een voorwaardelijke vrijstelling verleend die als volgt is opgebouwd:

De belasting die kan worden toegerekend aan het verschil tussen de liquidatiewaarde en de goingconcernwaarde van het ondernemingsvermogen van de objectieve onderneming waarop de verkrijging betrekking heeft, wordt voorwaardelijk niet geheven. De belasting die kan worden toegerekend aan het verschil tussen de liquidatiewaarde en de lagere waarde going concern wordt voor 100% voorwaardelijk vrijgesteld (art. 35b, lid 1, onderdeel b, onder 1, SW 1956). Indien al alle voorwaarden wordt voldaan vindt na het verstrijken van een periode van vijf jaar geen invordering plaats. Gedurende de vijfjaarsperiode wordt renteloos uitstel van betaling verleend (art. 25, lid 11, en art. 28, lid 2, IW 1990).
De belasting die na toepassing van het hiervoor onder a. genoemde kan worden toegerekend aan de eerste €1.028.132 van de goingconcernwaarde van het ondernemingsvermogen van de objectieve onderneming waarop de verkrijging betrekking heeft, wordt voorwaardelijk niet geheven. Aldus bedraagt de voorwaardelijke vrijstelling over dit gedeelte van de goingconcernwaarde 100% (art. 35b, lid 1, onderdeel b, onder 2, SW 1956).

De belasting die na toepassing van het hiervoor onder a en b genoemde vervolgens kan worden toegerekend aan 83% van de resterende goingconcernwaarde van het ondernemingsvermogen van de objectieve onderneming waarop de verkrijging betrekking heeft, wordt voorwaardelijk niet geheven (art. 35b, lid 1, onderdeel b, onder 3, SW 1956).
Op verzoek van de verkrijger wordt voorts de waarde van het verkregen ondernemingsvermogen na aftrek van het bedrag van de voorwaardelijke vrijstelling aangemerkt als conserverende waarde (art. 35b, lid 2, SW 1956). Voor deze aanslag kan desgewenst voor de duur van tien jaar rentedragend uitstel van betaling worden verkregen (art. 25, lid 12, IW 1990). Het rentedragende uitstel van betaling heeft derhalve in beginsel betrekking op de belasting die kan worden toegerekend aan 17% van de goingconcernwaarde van het ondernemingsvermogen van de objectieve onderneming waarop de verkrijging betrekking heeft, voor zover deze goingconcernwaarde meer bedraagt dan €1.028.132.

Gelijke behandeling

De Rechtbank Breda heeft aangegeven dat de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in strijd is met het gelijkheidsbeginsel als bedoeld in art. 26 IVBPR en art. 14 EVRM. De faciliteit heeft tot gevolg dat ondernemingsvermogen verschullend behandeld wordt in vergelijking met overige tot een nalatenschap behorende vermogensbestanddelen. Dit verschil is volgend de Rechtbank slecht geoorloofd indien het de redelijkheidstoets kan doorstaan. Volgens de Rechtbank heeft de wetgever de ‘wide margin of appreciation’ overschreden, zonder dat hiervoor een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor bestaat. Er is tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld.

De voorwaarden ten aanzien van de erflater of schenker

Blijkens het bepaalde in art. 35d, lid 1, SW 1956 dient voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit de erflater gedurende ten minste één jaar tot zijn overlijden, onderscheidenlijk de schenker gedurende vijf jaar tot de schenking:

Een ondernemer te zijn geweest in de zin van art. 3.4 en 3.5 Wet IB 2001; of
Een medegerechtigde te zijn (geweest) zoals bedoeld in art. 3.3, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001; of
Een houder van een aanmerkelijk belang te zijn (geweest) in de zin van art. 35c, lid 1, onderdeel c, SW 1956 van een lichaam dat ingeval van een verkrijging krachtens erfrecht ten minste één jaar en in geval van een verkrijging krachtens schenking tenminste vijf jaren een onderneming dreef of een medegerechtigdheid bezat; of
Een resultaat te hebben genoten met betrekking tot ter beschikking gestelde onroerende zaken zoals bedoeld in art. 35c, lid 1, onderdeel c, SW 1956.

De voorwaarden ten aanzien van het object van de verkrijging

Op grond van het bepaalde in art. 35c, lid 1, SW 1956 komen voor de faciliteiten in aanmerking de verkrijgers van:

Bestanddelen van het vermogen van een onderneming als bedoeld in art. 3.2 Wet IB 2001;
Bestanddelen van het vermogen van een medegerechtigdheid als bedoeld in art. 3.3, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001;
Aandelen in en winstbewijzen van een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld, die bij de erflater of de schenker behoorden tot een aanmerkelijk belang als bedoeld in afdeling 4.3 Wet IB 2001, met uitzondering van art 4.10 Wet IB 2001, mits het lichaam waarop het belang betrekking heeft een onderneming drijft als bedoeld in art. 35c, lid 1, onderdeel a, SW 1956, of een medegerechtigdheid houdt als bedoeld in art. 35c, lid 1, onderdeel b, SW 1956, en waarbij slechts als ondernemingsvermogen wordt aangemerkt de waarde van deze vermogensbestanddelen voor zover die waarde toerekenbaar is aan de bedoelde onderneming of medegerechtigdheid, en het beleggingsvermogen van dat lichaam tot maximaal 5% van de waarde die toerekenbaar is aan die onderneming of medegerechtigdheid.
Onroerende zaken die bij de erflater of schenker behoorden tot een werkzaamheid als bedoeld in art. 3.91 Wet IB 2001, mits deze dienstbaar zijn aan de onderneming van een lichaam als bedoeld onder 3, en de verkrijger tegelijkertijd vermogensbestanddelen als bedoeld onder 3, verkrijgt die op dat lichaam betrekking hebben.

De voorwaarden ten aanzien van de verkrijger

De regeling eindigt indien de verkrijger gedurende de voortzettingsperiode van vijf jaren niet meer aan de voorwaarden voldoet (art. 35b, lid 6, SW 1956). In art. 35e, lid 1, SW 1956 is bepaald dat zich dit voordoet indien gedurende die periode:

De verkrijger van de IB-onderneming ophoudt uit de onderneming of uit een gedeelte daarvan winst te genieten of ter zake belastbare winst gaan genieten in de zin van art. 3.3 Wet IB 2001;
De verkrijger van een medegerechtigdheid ophoudt uit de medegerechtigdheid of uit een gedeelte daarvan winst te genieten;
Ten aanzien van aandelen of winstbewijzen:

De verkrijger de aandelen of de winstbewijzen, of een gedeelte van de in deze aandelen of winstbewijzen besloten rechten, vervreemdt;
De verkrijger de vermogensbestanddelen omzet in preferente aandelen of op andere wijze de aanspraak van de verkregen vermogensbestanddelen op toekomstige winsten of waardeontwikkelingen beperkt;
De vennootschap ophoudt uit de onderneming of medegerechtigdheid of uit een gedeelte daarvan winst te genieten.

Ten aanzien van een ter beschikking gestelde onroerende zaak:

De verkrijger ophoudt de onroerende zaak geheel of gedeeltelijk ter beschikking te stellen aan de vennootschap;
De onroerende zaak niet langer geheel of gedeeltelijk dienstbaar is aan de onderneming van de vennootschap.

Hoe werkt de nadere verdeling van de nalatenschap?

Indien ten gevolge van de verdeling van de nalatenschap waarin de erflater was gerechtigd, de gerechtigdheid tot het ondernemingsvermogen wijzigt, worden de aanslagen op verzoek van de verkrijger(s) wier gerechtigdheid toeneemt, aangepast (art. 35f, lid 1, SW 1956). Voorwaarde is wel dat de bedoelde verdeling plaatsvindt binnen twee jaren na het overlijden van de erflater. Vervolgens dient binnen acht maanden nadat de bedoelde verdeling heeft plaatsgevonden, het verzoek door de verkrijger van wie de gerechtigdheid toeneemt te worden gedaan. Als de verdeling plaatsvindt voordat de aanslagen zijn opgelegd, brengt de ratio van de bedrijfsopvolgingsregeling met zich mee dat bij het opleggen van de aanslagen rekening wordt gehouden met de verdeling van de nalatenschap.

Hoe werkt de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap?

Bij de verdeling van de ontbonden huwelijksgoederengemeenschap kan het tot die gemeenschap behorende ondernemingsvermogen geheel worden toegedeeld aan de nalatenschap. Vervolgens kan bij de verdeling van de nalatenschap het ondernemingsvermogen geheel worden toegedeeld aan één of meer erfgenamen. Op grond van de wet is de bedrijfsopvolgingsregeling slechts van toepassing op de helft van het ondernemingsvermogen. Indien meer dan de helft van het ondernemingsvermogen aan de nalatenschap wordt toegedeeld, valt het meerdere niet onder de bedrijfsopvolgingsregeling. In art. 35f, lid 2, SW 1956 is echter bepaald dat de faciliteit va de bedrijfsopvolgingsregeling de wijze van de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap volgt. Dit geldt echter niet indien de echtgenoot de onderneming voortzet. In dat geval is de faciliteit van de bedrijfsopvolgingsregeling slechts van toepassing op de helft van het ondernemingsvermogen.

Wat voor formele bepalingen zijn er? - Chapter 6

Wat is de wijze van heffing?

De belastingen die in de AWR worden geregeld, kunnen worden onderscheiden in belastingen bij wege van aanslag en belastingen die bij wege van voldoening of afdracht op aangifte worden geheven.

De belastingen die op grond van de SW 1956 worden geheven, behoren tot de aanslagbelastingen (art. 37 SW 1956).

De aangifte voor de aanslagbelastingen

De inspecteur reikt aan de vermoedelijke verkrijger een aangiftebiljet uit (art. 6, lid 1, AWR). de ontvanger van het biljet is verplicht de aangifte in te vullen, te ondertekenen en binnen de door de wet gestelde termijn bij de bevoegde inspectie in te leveren. Ontvangt een verkrijger geen aangiftebiljet, dan moet de verkrijger zelf om uitreiking van een biljet verzoeken (art. 6, lid 3, AWR jo. art. 2, Uitv.reg. AWR 1994).

Voor de SW 1956 is de aangifteplicht geregeld in art. 37, de belasting wordt geheven bij wege van aanslag. De belasting wordt geheven van de verkrijger (art. 36 SW 1956). In principe moeten de erfgenamen als verkrijgers van de nalatenschap het aangiftebiljet invullen. Dat betekent voor erfgenamen dat zij ook aangifte moeten doen ter zake van verkrijgingen door andere personen, zoals legatarissen, lastbevoordeelden en fictieve verkrijgingen (art. 38 SW 1956).

De termijn voor het indienen van de aangifte erfbelasting is, in afwijking van de hoofdregel in art. 9 AWR, geregeld in art. 45 SW 1956. De aangifte moet binnen acht maanden na het overlijden worden ingediend. In art. 46 SW 1956 is een afwijkende termijn voor het indienen van de aangifte voor de schenkbelasting opgenomen. Het aangiftebiljet moet uiterlijk binnen twee maanden na het einde van het kalenderjaar waarin de schenking heeft plaatsgevonden worden ingediend.

De aanslag

Art. 5, lid 1, AWR bepaalt dat de inspecteur de belastingaanslag zal vaststellen door het opmaken van een aanslagbiljet en dat de dagtekening van het aanslagbiljet geldt als dagtekening van de belastingaanslag. Bij het vaststellen van de aanslag is de inspecteur bevoegd af te wijken van de door de belastingplichtige ingediende aangifte (art. 11, lid 2, AW).

De bevoegdheid tot het opleggen van de aanslag verloopt drie jaren nadat de belastingschuld is ontstaan (art. 11, lid 3, AWR).

Voor de belastingen geheven ingevolge SW 1956 is in art. 66 een afwijkende regeling opgenomen voor wat betreft het aanvangstijdstip van de termijn voor het opleggen van de aanslag. Voor de heffing van de erfbelasting begint de termijn van drie jaren te lopen na de dag van inschrijving van de akte van overlijden in de registers van de burgerlijke stand, of na de dag waarop akten of stukken waaruit van het overlijden blijkt, ter kennis van de inspecteur zijn gekomen. Indien aangifte schenkingbelasting is gedaan, worden de reguliere verjaringstermijnen van de AWR gevolg. De verjaringstermijn gaat echter op een later tijdstip in ingeval geen aangifte is gedaan dan wel ingeval niet tijdig aangifte is gedaan.

De navorderingsaanslag

Heeft de inspecteur een definitieve aanslag opgelegd, dan kan hij ter zake van hetzelfde belastbare feit niet nogmaals een aanslag opleggen. Wordt voldaan aan de voorwaarden van art. 16 AWR, dan heeft de inspecteur de bevoegdheid een navorderingsaanslag op te leggen. Deze voorwaarden zijn:

De inspecteur moet beschikken over een nieuw feit;
Er mogen nog geen vijf jaren zijn verstreken sinds de belastingschuld is ontstaan.

Wat voor rechtsmiddelen zijn er?

Bezwaar

Een belastingplichtige aan wie een aanslag is opgelegd en die het niet eens is met de door de inspecteur opgelegde aanslag moet eerst het schil middels een bezwaarschrift voorleggen aan de inspecteur. Art. 6:7 Awb bepaalt dat het bezwaarschrift binnen zes weken moet worden ingediend. Bij afwijzing van het bezwaar bestaat de mogelijkheid zich tot de onafhankelijke rechter te wenden.

Beroep bij de rechtbank

Voor alle belastingzaken staat beroep open bij de rechtbank, waarna hoger beroep mogelijk is bij één van de gerechtshoven en vervolgens beroep in cassatie bij de Hoge Raad.

Beroep kan worden ingesteld in het ressort waar de indiener van het beroepschrift zijn woonplaats heeft. Met toestemming van de inspecteur kan de belastingplichtige rechtstreeks beroep instellen bij de rechtbank (art. 7:1a Awb). Art. 26 AWR regelt tegen welke besluiten beroep bij de rechtbank openstaat.

Beroep bij het gerechtshof

Van de uitspraak door de rechtbank kan hoger beroep worden ingesteld bij de belastingkamer bij een van de gerechtshoven die in de wet genoemd worden (art. 8:105 Awb jo. art. 12 Bevoegdheidsregeling bestuursrechtspraak). De mogelijkheid van hoger beroep staat niet open tegen alle uitspraken van de rechtbank (art. 8:104, lid 2, Awb). In de volgende artikelen worden de situaties besproken waarin dit mogelijk is: art. 8:54, lid 1, Awb, art. 8:54a, lid 2, Awb, art. 8:55, lid 7, Awb, art. 8:84, lid 1, Awb, art. 8:75, lid 1, Awb en art. 8:87 Awb.

Het beroep wordt ingesteld middels het indienen van een beroepschrift bij het hof. In de Awb is opgenomen aan welke eisen dit moet voldoen (art. 6:5 Awb).

Cassatie

Een partij die door het hof geheel of gedeeltelijk in het ongelijk is gesteld, kan beroep in cassatie instellen bij de HR (art. 28 AWR). Het beroep moet middels een beroepschrift worden ingesteld, dat moet voldoen aan dezelfde eisen als het beroep bij het gerechtshof (art. 6:5 Awb).

Wat is er over het moment van betaling geregeld?

De betaling van de aanslagbelastingen moet geschieden binnen zes weken na dagtekening van de aanslag. Navorderingsaanslagen moeten binnen een maand na dagtekening worden voldaan (art. 9, lid 1 en 2, IW 1990).

Wie is er draagt de aansprakelijkheid voor de belastingschuld?

Ingevolge art. 46, lid 1, IW 1990 is ieder van de erfgenamen naar evenredigheid van zijn erfdeel aansprakelijk voor de door en bij het overlijden van de erflater door legatarissen verschuldigde erfbelasting. Blijkens lid 2 van dat artikel zijn de erfgenamen hoofdelijk aansprakelijk voor de erfbelasting die verschuldigd is door verkrijgers die buiten Nederland wonen. De schenker is naast de begiftigde hoofdelijk aansprakelijk voor de door de begiftigde verschuldigde schenkbelasting (art. 46, lid 3, IW 1990).

De aansprakelijkheidsstelling geschiedt bij voor bezwaar vatbare beschikking door de ontvanger, doch kan niet eerder plaatsvinden dan nadat de belastingschuldige in gebreke is gebleven met het betalen van zijn belastingschuld (art. 49, lid 1, SW 1956).

De aansprakelijkgestelde kan binnen zes weken na de dagtekening van de beschikking bezwaar maken tegen de aansprakelijkstelling bij de ontvanger (art. 49 IW 1990, jo. art. 22j AW jo. art. 6:7 Awb).

Hoe werkt kwijtschelding?

Indien de belastingschuldige niet in staat is de aanslag geheel of gedeeltelijk te betalen, dan kan de ontvanger aan hem op diens verzoek kwijtschelding van de aanslag verlenen (art. 26 IW 1990). Bij het nemen van een zodanige beslissing is de ontvanger gebonden aan de regels zoals neergelegd in hoofdstuk 2 Uitv.reg. IW 1990.

Hoe werkt verjaring?

Ingevolge art. 4:104 Awb vervalt de mogelijkheid tot invordering van de belastingschuld binnen vijf jaren nadat de belastingschuld invorderbaar is geworden, of wanneer dat later is, binnen vijf jaar na betekening van de laatste akte van vervolging ter zake van die aanslag, aan de belastingschuldige.

De belastingen die in de AWR worden geregeld, kunnen worden onderscheiden in belastingen bij wege van aanslag en belastingen die bij wege van voldoening of afdracht op aangifte worden geheven.

De belastingen die op grond van de SW 1956 worden geheven, behoren tot de aanslagbelastingen (art. 37 SW 1956).

Access:

Public

This content refers to .....

Law and public administration - Theme

Summaries, internships, tips and tools for study and work in law and public administration Definitions, Jurisprudence, Stories, Subjects, Study assistance,

12748 keer gelezen

Click & Go to more related summaries or chapters

Samenvattingen: de beste studieboeken voor belastingrecht en fiscaal recht samengevat

Samenvatting bij Algemene wet inzake rijksbelastingen - de Blieck & van Amersfoort - 10e druk

Samenvatting bij Belastingrecht in Hoofdlijnen - Burgers et al. - 10e druk

Samenvatting bij de 5e druk bij De kern van het ondernemingsrecht van Kroeze e.a.

Boeksamenvatting bij druk 2016/2017 van Elementair belastingrecht voor economen en bedrijfsjuristen van Stevens e.a.

Samenvatting bij Overheidsfinanciën - Kam et al. - 13e druk

Hoofdzaken belastingrecht - Marres e.a. - 17e druk - Boeksamenvatting

Inleiding Belastingheffing Ondernemingen en Particulieren - Rijkers - 13e druk

Samenvatting bij Praktisch fiscaalrecht - Damen - 4e druk

Boeksamenvatting bij de 18e druk van Wegwijs in de overdrachtsbelasting van Van Straaten e.a.

Boeksamenvatting bij Wegwijs in de Successiewet - Martens & Sonneveldt - 18e druk

Samenvatting bij Wegwijs in de vennootschapsbelasting - Bouwman - 13e druk

Boeksamenvatting Wegwijs in het internationaal en Europees belastingrecht van Adema, de Vries, de Haan & Burgers - 7e druk

Law and public administration - Theme

Join WorldSupporter!

Join with a free account for more service, or become a member for full access to exclusives and extra support of WorldSupporter >>

Check more of topic:

Samenvattingen voor bestuursrecht en administratief recht

Going abroad?

Insure your way around the world

International expat insurances

Travel & Worldsupporter insurances (NL)

Study with summaries

Associate with your Field of Study

Search Summaries or Notes

Start using Summaries

Add a Summary

Search a summary

Contributions: posts

Help other WorldSupporters with additions, improvements and tips

Add new contribution

Spotlight: topics

Check the related and most recent topics and summaries:

Activity abroad, study field of working area:

Samenvattingen voor bestuursrecht en administratief recht

Tax law and Fiscal Law

Check how to use summaries on WorldSupporter.org

Online access to all summaries, study notes en practice exams
How and why use WorldSupporter.org for your summaries and study assistance?
Using and finding summaries, notes and practice exams on JoHo WorldSupporter
Quicklinks to fields of study for summaries and study assistance

Online access to all summaries, study notes en practice exams

Check out: Register with JoHo WorldSupporter: starting page (EN)
Check out: Aanmelden bij JoHo WorldSupporter - startpagina (NL)

How and why use WorldSupporter.org for your summaries and study assistance?

For free use of many of the summaries and study aids provided or collected by your fellow students.
For free use of many of the lecture and study group notes, exam questions and practice questions.
For use of all exclusive summaries and study assistance for those who are member with JoHo WorldSupporter with online access
For compiling your own materials and contributions with relevant study help
For sharing and finding relevant and interesting summaries, documents, notes, blogs, tips, videos, discussions, activities, recipes, side jobs and more.

Using and finding summaries, notes and practice exams on JoHo WorldSupporter

There are several ways to navigate the large amount of summaries, study notes en practice exams on JoHo WorldSupporter.

Use the summaries home pages for your study or field of study
Use the check and search pages for summaries and study aids by field of study, subject or faculty
Use and follow your (study) organization
- by using your own student organization as a starting point, and continuing to follow it, easily discover which study materials are relevant to you
- this option is only available through partner organizations
Check or follow authors or other WorldSupporters
Use the menu above each page to go to the main theme pages for summaries
- Theme pages can be found for international studies as well as Dutch studies

Do you want to share your summaries with JoHo WorldSupporter and its visitors?

Check out: Why and how to add a WorldSupporter contributions
JoHo members: JoHo WorldSupporter members can share content directly and have access to all content: Join JoHo and become a JoHo member
Non-members: When you are not a member you do not have full access, but if you want to share your own content with others you can fill out the contact form

Quicklinks to fields of study for summaries and study assistance

Main summaries home pages:

Main study fields:

Business organization and economics, Communication & Marketing, Education & Pedagogic Sciences, International Relations and Politics, IT and Technology, Law & Administration, Medicine & Health Care, Nature & Environmental Sciences, Psychology and behavioral sciences, Science and academic Research, Society & Culture, Tourisme & Sports

Main study fields NL:

Studies: Bedrijfskunde en economie, communicatie en marketing, geneeskunde en gezondheidszorg, internationale studies en betrekkingen, IT, Logistiek en technologie, maatschappij, cultuur en sociale studies, pedagogiek en onderwijskunde, rechten en bestuurskunde, statistiek, onderzoeksmethoden en SPSS
Studie instellingen: Maatschappij: ISW in Utrecht - Pedagogiek: Groningen, Leiden , Utrecht - Psychologie: Amsterdam, Leiden, Nijmegen, Twente, Utrecht - Recht: Arresten en jurisprudentie, Groningen, Leiden

WorldSupporter: what are the features, functionalities and rules on WorldSupporter.org?

WorldSupporter NL: hoe vind je samenvattingen en studiehulp op WorldSupporter.org en JoHo.org

Summaries and Study Assistance - Start

Follow the author: Vintage Supporter

Vintage Supporter

Work for WorldSupporter

JoHo can really use your help! Check out the various student jobs here that match your studies, improve your competencies, strengthen your CV and contribute to a more tolerant world

Working for JoHo as a student in Leyden

Parttime werken voor JoHo

Statistics

2477

External and related links:

Ondernemingsrecht & Rechtspersonen: opleiding tot studeren in het buitenland

Jurist en juridische werkzaamheden in het buitenland via betaald werk, stage en vrijwilligerswerk

Studeren in het buitenland verzekeren

Juridische en bestuurlijke vaardigheden: leren of versterken